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中图分类号：F812文献标识：A文章编号：1009-4202（2013）04-000-02
摘 要对换入资产入账价值的确定、损益的确认以及税务筹划是一个无法回避的问题,也是会计处理与税务处理的关键.如何选择正确的计量属性对换入资产的入账价值进行确认,以确保企业的会计信息质量更加可靠、更加相关,至今仍然是值得研究的课题.笔者根据自己的经验和理解,就这一问题进行了研究和探讨.
关 键 词非货币换入资产会计处理税务处理
一、非货币性换入资产的会计处理
非货币性换入资产是指以无形资产、长期股权及固定资产等非货币性资产开展的交换活动.
根据新《会计准则》之规定,只有非货币性换入资产同时满足下述两大条件时,才能够以公允价值予以计量,即一是换入或换出资产的公允价值均可能准确予以计量；二是此项交易符合相关规定,具备商业实质.
（一）单项非货币性换入资产的会计处理
1.涉及补价
（1）支付的补价.运用公允价值计价方式确定换入资产成本时,换入资产的入账价值即为换出资产的公允价值和支付的补价、应支付的相关税费之和.其中应将换入资产的入账价值与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额直接计入当期损益；运用账面价值计价方式确定换入资产成本时,换入资产的入账价值即为换出资产的账面价值和支付的补价、应支付的相关税费之和,其不确认损益.
（2）收到补价.公允价值计价状况下,应将换入资产入账价值与收到补价之和与换出资产账面价值与应支付的相关税费之和的差额直接计入当期损益；账面价值计价状况下,换入资产的入账价值即为换出资产的账面价值与收到补价之差,之后与应支付的相关税费之和,其不确认损益.
2.不涉及补价
（1）非货币性换入资产具备商业实质情况下,应采用公允价值计价方式确定换入资产成本,此时换入资产的入账价值即为换出资产的公允价值与应支付的相关税费之和.同时,应将换出资产的公允价值与换出资产账面价值的差额直接计入当期损益.
（2）非货币性换入资产不具备商业实质情况下,应采用账面价值计价方式确定换入资产成本,此时换入资产的入账价值即为换出资产的账面价值与应支付的相关税费之和,其不确认损益.
（二）多项非货币性换入资产的会计处理
将非货币性换入资产中的多项资产按照上述单项非货币性换入资产的会计处理方式确定其总成本,之后逐一确定非货币性换入资产中换入各资产的成本.同时,应采取下述方式确定非货币性换入资产中各换入资产的成本,具体内容如下：
1、多项非货币性换入资产不具备商业实质,或者具备商业实质但其换入资产的公允价值难以可靠计量情况下,在确定非货币性换入资产中换入各资产的成本时,需要结合换入各资产原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例合理分配换入资产的成本总额.
2、多项非货币性换入资产具备商业实质,且其换入资产的公允价值能够可靠计量情况下,在确定非货币性换入资产中换入各资产的成本时,需要结合换入各资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例合理分配换入资产的成本总额.
二、非货币性换入资产的税务处理
税法之规定,非货币性换入资产时,必须严格按照非货币性换入资产公允价值对非货币性资产的转让所得或损失予以确认.同时,按照换入资产的公允价值与支付相关税费对其入账成本予以确定.可知,非货币性换入资产的税务处理与按照新《会计准则》所实施非货币性换入资产的会计处理一致.
非货币性换入资产在具有商业实质且公允价值能够可靠计量的,应支付的相关税费的处理方法是：（1）换出资产而发生的增值税的销项税额,计入换入资产的成本；（2）除此以外的相关税费如果是为换出资产而发生的相关税费,则计入换出资产的处置损益；如果是为换入资产而发生的相关税费,则计入换入资产的成本.
非货币性换入资产同时满足下列条件,即该项交换具有商业实质；换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的,应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本,公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益.不满足上述任何一项条件的非货币性换入资产交易,通常认为不具有商业实质.在确定非货币性换入资产交易是否具有商业实质时,应当关注交易各方之间是否存在关联方关系.关联方关系的存在可能导致发生的非货币性换入资产不具有商业实质.
换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的,应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础,但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外.对于支付补价的企业,换入资产的成本等于换出资产&
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换出资产为存货的,应当作为销售处理,按其公允价值确认收入,同时结转相应的成本.
换出资产为固定资产、无形资产的,换出资产公允价值与其账面价值的差额,计入营业外收入或营业外支出.
换出资产为投资的,换出资产公允价值与其账面价值的差额,计入投资损益.
三、非货币性换入资产会计处理与税务处理差异分析及其协调
涉及补价1、支付的补价.账面价值法背景下,换入资产的会计入账价值即为换出资产的账面价值、应支付的相关税费及支付的补价之和,其不确认损益.税法背景下,非货币性换入资产时,必须严格按照非货币性换入资产公允价值对非货币性资产的转让所得或损失予以确认.其中换入资产的计税成本即为应支付的相关税费与换入资产的公允价值之和,由此可见,非货币性换入资产的税务处理与按照新《会计准则》所实施非货币性换入资产的会计处理存在一定的差异性,需要企业纳税申报时对当期应纳税所得额进行适当调整.公允价值法背景下,换入资产的会计入账价值即为换出资产的公允价值、应支付的相关税费及支付的补价之和,换入资产的计税成本即为换入资产的公允价值与应支付的相关税费之和.由此可见,非货币性换入资产的税务处理与按照新《会计准则》所实施非货币性换入资产的会计处理一致,无需进行任何纳税调整.
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2、收到补价.账面价值法背景下,换入资产的会计入账价值即为换出资产的账面价值与收到补价之差,之后与应支付的相关税费之和,其不确认损益.税法背景下,换入资产的计税成本即为换入资产的公允价值与应支付相关税费之和.由此可见,非货币性换入资产的税务处理与按照新《会计准则》所实施非货币性换入资产的会计处理存在一定的差异性,需要企业纳税申报时对当期应纳税所得额进行适当调整.公允价值法背景下,换入资产的会计入账价值即为换入资产的入账价值即为换出资产的公允价值与应支付的相关税费之和.由此可见,非货币性换入资产的税务处理与按照新《会计准则》所实施非货币性换入资产的
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