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摘要：尽管对人力资源会计质疑的声音一直没有间断,但人力资本契约的不完备性决定了人力资源会计的必要性,而人力资源会计的实施效果则决定其运用前景.本文选取2008年13家电子信息行业上市公司为对象,通过DEA绩效模型分析公司实施人力资源会计的效率.结果发现,传统会计核算下忽视人力资产价值计量而低估公司业绩,而人力资源会计对人力资源投入与产出价值做出合理反映,相对综合效率更加符合实际情况,这为人力资源会计的运用价值提供了经验证据.

关键词：人力资源会计相对综合效率DEA

一、引言

公司是一系列契约的联结体,包含人力资本与非人力资本的特别契约.非人力资本权益的形成主要来源于实物资源和财务资源,而人力资本权益的形成则来源于人力资源.现实世界中,由于存在信息不对称,人力资本的契约也不可能是完备的,需要有增加信任的专门工具,从而降低因为信息不对称和契约不完备所带来的高额交易成本.人力资源会计对人力资源成本与价值进行计量和报告,正是成本效益比相对占优的一种信任工具,这也就是人力资源会计对社会不可或缺的价值之所在.在我国人力资源会计研究中,质疑和反对的声音一直没有间断.因此,基于公司管理、社会投资和宏观管理的现实需要,公司有必要通过人力资源会计,对人力资源进行合理的计量,真实反映公司价值,指导公司有效地进行生产经营.本文以2008年电子信息行业上市公司为决策单元,采用DEA数据包络分析法,比较传统会计及传统会计和人力资源会计相结合这两种不同核算方法的相对业绩评价结果.这为人力资源会计的运用价值提供了支持证据.

二、人力资源会计文献综述及理论与实践分析

（一）国外文献人力资源会计（HumanResourceAccounting,简称HRA）是在运用经济学、组织行为学理论基础上,与人力资源管理学相互结合和渗透所形成的一类专门会计学科.根据1973年美国人力资源会计委员会的定义,它是“把人的成本和价值作为组织的资源而进行计量和报告,是鉴别和计量人力资源数据的一种会计程序和方法,其目标是将企业人力资源变化的信息,提供给企业和外界有关人士使用.”人力资源会计形成于60年代的美国,至今40多年的探索可以分为六个阶段：（1）基本概念产生阶段（1960年至1966年）.主要标志是对人力资源会计产生兴趣并从相关理论中衍生出人力资源会计的基本概念.美国密执安大学企业研究所赫曼森1964年发表的《人力资产会计》,是人力资源会计理论研究的起点.（2）人力资源成本和价值模型的学术研究阶段（1966年至1971年）.主要成果是对一系列有关人力资源会计的理论和方法进行了研究设计.（3）人力资源会计迅速发展阶段（1971年至1976年）.西欧、澳大利亚和日本进行了大量的人力资源会计研究,并在企业中进行人力资源会计的操作尝试.（4）理论与实际对人力资源会计淡化阶段（1976年至1980年）.因为相对容易的初级研究已完成,前期成果已总结完毕,更深一步的工作需要较高专家进行,研究成本高,效益很难测量,很少有企业继续支持这项试验.（5）人力资源会计的广泛应用发展阶段（1980年至2000年）.人力资源会计的研究复苏,日本、西欧、加拿大及美国许多大企业（如美国银行、美国金融机构、美国航天公司）开始应用人力资源会计的主要成果.（6）实证研究阶段（2000年至今）.主要研究人力资源会计的实施效果（如Geoffrey,2000；Yermack&Golden,2006；Shane,Kulp&Sedatole,2009）,管理及策略、绩效衡量-财务、绩效衡量-非财务、估价和审计和资本市场价值的文章大多采用实证研究方法.

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（二）国内文献人力资源会计研究始于20世纪80年代初期,90年代开始进入研究高峰,取得了一些理论成果,如阎达五（1996）的“劳动者权益会计”、刘仲文（1997）的“生产者剩余为基础的人力资源价值会计核算体系”、张文贤（1999）的“人力资源会计制度设计”、徐国君（1994）的“行为会计学”、谭劲松（2001）的“智力资本会计”等.1999年中国会计学会在北京举行了“全国第一届人力资源会计理论与方法研讨会”,重在讨

关于会计核算相关论文范文检索论人力资源会计的概念探讨、理论的引入和探讨,如人力资源会计的目标、对象、假设、职能和模式等.近年来,CNKI网站的学术论文反映了人力资源会计是作为我国会计学科理论界一个持续地具有学术热度的研究课题,备受关注.人力资源会计论文更加倾向于研究人力资源会计理论在各行各业中的实际运行模式,以及人力资源会计作为企业运行系统的组成部分所发挥的作用,如邓孙棠（2008）的人力资源会计计量方法、王秀丽等的（2005）会计核算、刘仲文（2006）的报告与披露,及吴泷（2005）的实际应用.“全国第二届人力资源会计理论与方法研讨会”的内容重在应用上,发生了理论到实践的转变.20世纪90年代末开始,随着工业经济向知识经济转变,我国人力资源会计开始进入企业试验.深圳华为公司展开了人力资源管理及人力资源会计的一个非常有益的尝试：设立了“知识资本”账户,对知识劳动者既给予记入成本费用的工资、奖金、福利等形式的报酬,又给予股权形式的报酬,让职工参加企业税后利润分配.在我国人力资源会计研究中,自张鸣（1995）之后,质疑和反对的声音一直没有间断,其主因在于,虽然我国研究者在人力资源会计方面进行了大量理论研究,但是理论成果的应用却不尽人意.相当一部分论述还是进行浅层次的介绍,过多地阐述必要性,或围绕计量方法进行比较分析和账务处理研究,甚至仍有大量的文章在介绍已有的观点与方法,还未见到更多的应用人力资源会计取得成果的案例介绍,更缺乏应用于实践的经验证据.今后需要加强研究的是人力资源会计的运用问题,即如何将员工权益会计纳入财务会计范畴,以及人力资源计量、人力资源参与利润分配等人力资源会计运用的效果问题.

（三）理论基础公司实施人力资源会计的主要理论依据是信息不对称理论、契约不完备理论、交易成本理论和剩余索取权理论.首先,人力资本契约的不完备现实,需要推行人力资源会计这种信任工具,来降低因为信息不对称和契约不完备所带来的高额交易成本.其次,以剩余索取权理论为基础,人力资源会计有利于从理论上肯定人力资本具有参与剩余收益分配的权利；最后,考虑到财务资本的机会成本（它等于财务资本所有者将同一笔钱投资到其他风险程度相似的公司所获得的平均利润）,将公司净利润扣除财务资本必要报酬后的余额视为人力资本和财务资本共同新创造的价值,使价值在二者间按资本比例进行分配.也就是说,公司取得的超过同行业或关联公司平均净收益的那部分收益,应该按公司人力资本投资率进行资本化确认和计量.（四）实践依据公司实施人力资源会计的现实依据是：（1）公司管理的需要.人力资源本身就是公司中最重要的资产,人力投资如何计量和分配等问题,成为公司管理者关注的重点,而要解决这些问题,必须运用人力资源会计的专门方法.人力资源会计不仅改变了传统会计将人力资源投资作为费用的设定,能从资产、成本和权益的角度计量公司拥有的人力资源,避免人力资源投资降低当期报表收益,便于考虑人力资本的增减变化对当期损益和未来长期收益的影响,建立更合理的收入费用配比关系,有利于对公司业绩做出正确评价.同时,人力资源会计有助于公司管理人员做出正确的人力资源投资与管理决策,包括招聘、雇佣、培训、调动分配、工资报酬等方面的决策,克服公司通过不雇佣或解雇员工而减少当期费用的短期行为,增加员工的服务潜力,增加公司的发展潜力.华为一跃成为实现净利润数十亿的中国电子百强的前列,这其中,人力资源生产要素的价值确认起着积极作用.（2）社会投资的需要.为了做出正确的投资决策,外部利益相关者十分关注公司的人力资源状况（见图1）.人力资源会计可及时地揭示和披露公司人力资源的有用信息,有助于外界评估公司的资源状

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