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摘 要：社会经济生活的复杂性和不确定性增加了审计的难度,相应产生了一定的审计风险,客观上要求对审计职业界加强风险研究.要降低审计主体的审计风险,就必须正确识别和估测审计风险,正确判断其发生的概率和造成的危害程度,这样才能有针对性地防范和控制审计风险,提高审计质量和审计结论的公信力,从而推动我国的独立审计事业朝着健康、有序的方向发展.
关 键 词：独立审计；审计风险
中图分类号：F239.41文献标识码：A文章编号：1672-3309（2008）08-0059-04
一、独立审计风险的含义与基本特征
（一）独立审计风险的含义
对于独立审计风险的含义,国内外理论界由于所站的角度不一样,结论也并非完全一致.国际审计准则第25号《重要性和审计风险》将审计风险定义为：“审计风险是指审计人员对实质上误报的财务资料可能提供不适当意见的风险.”《美国审计准则说明》第47号(SAS47)认为:“审计风险是审计人员无意地对含有重要错报的财务报表没有适当修正审计意见的风险.”中国注册会计师协会在1996底公布了第二批独立审计准则,其中《独立审计具体准则第9号―内部控制和审计风险》第三条对审计风险定义如下：“审计风险,是指会计报表存在重大错报或漏报,而注册会计师审计后发表不恰当的审计意见的可能性.审计风险包括固有风险、控制风险和检查风险.”同时,我国有些学者认为审计风险分为３个层次:一是最狭义的审计风险――未能察觉出重大错误的风险,二是狭义的审计风险――发表了不适当意见的审计风险,三是广义的审计风险――审计职业风险,即审计主体损失的可能性.狭义的审计风险是指在审计活动中由于各方面因素的影响,而使审计工作中存在错误从而造成损失的可能性,或审计人员作出错误审计结论而造成损失的概率.而广义的审计风险不仅包括狭义的审计风险,而且还包括经营风险,即由于第三者的控告而承担的风险.
以上几种定义,虽然界定范围有所不同,但是对审计风险基本涵义的表述是一致的,即审计风险是指审计人员在执行审计业务时做出的审计结论和提出的审计意见偏离审计项目的实际情况,也就是说审计人员对存有重大错报、漏报的财务报表审计后,认为该重大错报和漏报并不存在,从而发表与事实不符的审计意见,导致审计组织和审计人员承担相应的责任和损失的可能性.
（二）审计风险的基本特征
１、审计风险的客观性
现代审计的一个显著特征,就是采用抽样审计的方法,即根据总体中的一部分样本的特性来推断总体的特性,而样本的特性与总体的特性或多或少有一点误差,这种误差可以控制,但一般难以消除.因此,不论是统计抽样还是判断抽样,若根据样本审查结果来推断总体,总会产生一定程度的误差,即审计人员要承担一定程度的作出错误审计结论的风险.即使是详细审计,由于经济业务的复杂、管理人员道德品质等因素,仍存在审计结果与客观实际不一致的情况.因此,风险总是存在于审计活动过程中,只是这些风险有时并未产生灾难性的后果,或对审计人员并未构成实质性的损失而已.所以,通过审计风险的研究,人们只能认识和控制审计风险,只能在有限的空间和时间内改变风险存在和发生的条件,降低其发生的频率和减少损失的程度,而不能,也不可能完全消除风险.
２、审计风险的普遍性
虽然审计风险通过最后的审计结论与预期的偏差表现出来,但这种偏差是由多方面的因素引起的,审计活动的每一个环节都可能导致风险因素的产生.因此,有什么样的审计活动,就有与之相适应的审计风险,并会最终影响总的审计风险.它存在于审计过程的每一个环节,任何一个环节的审计失误,都会增加最终的审计风险.
３、审计风险的潜在性
审计责任的存在是形成审计风险的一个基本因素,如果审计人员在执业上不受任何约束,对自己的工作结果不承担任何责任,就不会形成审计风险,这就决定审计风险在一定时期里具有潜在性.如果审计人员虽然发生了偏离客观事实的行为,但没有造成不良后果,没有引起相应的审计责任,那么这种风险只停留在潜在阶段,而没有转化为实在的风险.审计风险是在错误形成以后经过验证才会体现出来,假如这种错误被人们无意中接受,即不再进行验证,则由此而应承担的责任或遭受的损失实际没有成为现实.所以,审计风险只是一种可能的风险,它对审计人员构成某种损失有一个显化的过程,这一过程的长短因审计风险的内容、审计的法律环境、经济环境以及客户、社会公众对审计风险的认识程度而异.
４、审计风险的偶然性
审计风险是由于某些客观原因,或审计人员并未意识到的主观原因造成,即并非审计人员故意所为,审计人员在无意中接受了审计风险,又在无意中承担了审计风险带来的严重后果.肯定审计风险具有无意性这一特点非常重要,因为只有在这一前提下,审计人员才会努力设法避免减少审计风险,对审计风险的控制才有意义.倘若审计人员因某种私利故意作出与事实不符的审计结论,则由此承担的责任并不形成真正意义上的审计风险,因为这种审计人员故意的舞弊行为谈不上再对审计风险进行控制,而这种行为本身就受到职业道德的谴责,应承担法律责任.
５、审计风险的可控性
审计要为其报告的正确性承担责任风险早已为人们所熟悉,然而现代审计的指导思想从制度基础审计进一步发展到风险审计表明,审计职业界并未被越来越多的审计风险捆住手脚而失去其活力,而是逐步向主动控制审计风险的方向发展.我们可以通过识别风险领域,通过努力,采取相应的措施,加以避免.
二、审计风险存在的主要环节
（一）签订审计约定书环节的风险
签订审计约定书,是委托人与被委托机构之间明确权利义务关系的法律过程,约定书一旦确定,就对双方均具有约束力.作为审计方,必须按约定的内容、要求按时出具审计报告,否则就构成违约.一般情况下,除老客户外,会计师事务所对被审计单位内部财务制度和内控系统是否健全和有效并不了解,而这些方面的状况又恰恰是审计机构和注册会计师能否得出客观、真实审计结论,发表客观、真实审计意见的基础.可以说签订约定书环节是产生审计风险的源头.
（二）审计抽样的风险
注册会计师在审计过程中正确运用审计抽样方法不仅可以提高审计效率,同时也能保证审计质量,防范审计风险.因为注册会计师在审计过程中不可能面面俱到,对被审计单位的所有经济事项所涉及的财务收支都查实,而每一经济事项在财务会计上的反映真实与否,又关系到企业财务报表的客观性、合法性和真实性,这就有一个“公允”的问题.就是说,注册会计师要回答的仅是被审计单位的财务报表是否在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况,而不是保证其绝对真实.虽然公允的要求减轻了注册会计师的责任和风险,但要达到公允的程度也并不容易,误差必须控制在可容忍的范围内.这就要求抽样要有可靠性,组成适量、有效的样本,以尽可能提高样本对总体的反映程度.否则,样本总体反映的情况差异超出可容忍的范围,就会使注册会计师对抽样结果产生信赖过度和误导错误,审计的公允性就会丧失,审计信息就有可能产生重大误导作用,形成审计风险.
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（三）审计报告环节的风险
审计报告是审计的成果,也
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