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摘 要：本文介绍了我国会计准则从与国际会计惯例接轨到与国际会计准则趋同的变迁过程,并阐述了由此变迁引发的关于会计技术的属性、趋同中的差异、准则制定权之争、新准则实施会计环境和会计教育等相关问题的思考.

关 键 词：接轨　协调　趋同　会计准则

一、我国会计准则的变迁：从接轨到趋同

(一)早期我国会计与国际会计惯例的接轨新中国成立之前,被称为“中国会计之父”的潘序伦1927年在上海开设潘序伦会计师事务所,次年改名为立信会计师事务所,并分设会计专科学校、会计补习学校、会计编译所、会计图书用品,学习和编译美国模式的会计,在全国各地形成庞大的会计企业集团,培养了大量会计精英,美国的会计模式在我国得到相当程度的普及.就连当时的国民党中央银行实行的都是“借贷”记账法,这相对于我国当时的经济发展水平来说是比较先进的方法.这标志着我国会计与国际会计惯例接轨的开始.

(二)我国会计准则与国际会计的协调新中国成立以后,我国开始逐步引进苏联统一会计制度.直到1992年,我国的会计制度一直都是以苏式会计为模板的计划会计模式.在这四十多年的时间里会计原则或称会计准则,包括会计术语本身从实务界已经逐渐消失.但这期间与国际会计准则的协调却从未中止,主要表现在理论界对国际会计准则的引入、介绍和讨论.1978年我国开始实行改革开放以后,我国的经济体制发生了很大变化,从计划经济体制转向社会主义市场经济体制,企业成为独立的商品生产者和经营者,国外的资金开始流入我国,而我国的企业也开始进入国际市场.为了沟通和合资,我国开始学习和借鉴国际会计惯例.

80年代中期,财政部开始了对会计准则的研究.到90年代初,随着我国经济体制改革的进一步深化和社会主义市场经济体制的逐步确立,我国经济逐步融入世界经济的大循环,我市场也逐步与国际市场接轨.但这种接轨存在先决条件,即必须要有一种国际通用的商务语言.因此,我国的会计必须进行进一步改革,使用国际上通用的会计准则模式,制定和发布具体会计准则.1992年,我国开始对会计制度进行全面改革,在保留原来会计制度体系的基础上,采纳国际会计惯例制定会计准则,形成准则与制度并存的格局,并且这种格局一直持续至今.当时参照《中外合营企业会计制度》制订的模式,推出了“两则两制”：两则是指《企业会计准则》和《企业财务通则》,两制是指13个行业的会计制度和10个行业的财务制度.《企业会计准则》的出台实现了与国际惯例的初步接轨,主要体现在：接受了国际上普遍接受的“会计主体”、“持续经营”、“会计分期”、“以货币为计量单位”四大会计假设；引入了国际上公认的“真实性”、“相关性”、“重要性”、“配比”“一致性”、“划分资本支出与收益支出”等一般会计原则；首次提出了会计核算的六项要素,即资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润；首次形成了资产负债表、损益表、财务状况变动表为主要内容的财务报告体系,明确规定了企业的对外报表不包括成本报表；实行了资本制度、制造成本法,统一了记账方法等等.这次的改革实现了我国会计与国际会计惯例“实质性”的接轨,可称为会计的第一次革命.

自1993年“两则两制”实行后,一直到2006年都是与国际会计准则相协调的过程,主要体现在对会计准则的学习、培训和实施上.为了适应我国资本市场发展的需要,1997年账政部发布了我国第一个具体准则：《企业会计准则――关联方关系及其交易的披露》,到本世纪初已共陆续发布了16个具体准则这些准则,在很多会计处理方法上均是与国际会计准则协调的结果,如收入的确认、中期财务报告的编制原则与国际会计准则现有相关准则基本一致.但这些准则的制定方式都是“救火式”的,较为被动滞后,并且这样制定会计准则在逻辑体系上也存有缺陷.这引起了会计理论界和实务界的思考和讨论,为我国会计准则与国际会计准则趋同奠定了基础.在此期间加入WTO对我国会计准则与国际会计准则的协调影响最为重大.为了适应加入WTO的需要,1999年财政部又对《会计法》进行了重新修订,明确了相关人员的法律责任.2000年财政部借鉴国际会计准则,制定并颁布了新《企业会计制度》.该制度与国际会计准则在技术层面上基本相同.

(三)我国会计准则与国际会计准则的趋同2006年2月财政部颁布了新会计准则以下简称“新准则”,2007年起已在上市公司执行.改革完成后的会计标准将由一项基本准则、三十八项具体准则和会计准则指南三部分组成.基本准则在整个准则体系中起统驭作用,主要规范会计目标、会计基本假定、会计基本原则、会计要素的确认和计量等.具体会计准则分为一般业务准则、特殊行业的特定业务准则和报告准则三类.一般业务准则主要规范各类企业普遍适用的一般经济业务的确认和计量,如存货、固定资产、投资、无形资产、资产减值、借款费用、收入、外币折算等准则项目.特殊行业的特定业务准则主要规范特殊行业中特定业务的确认和计量,如石油天然气、农业、金融工具和保险合同等准则项目.报告准则主要规范普遍适用于各类企业通用的报告类的准则,如现金流量表、合并财务报表、中期财务报告、分部报告等准则项目.新准则的实施将有力地规范会计工作秩序和会计行为,提高我国会计信息质量,满足投资者、债权人、政府等利益相关者对会计信息的需求,维护社会公众利益.本次改革的目标是,建立完整的会计准则体系,从形式上实现与国际趋同,同时更多的采用公允价值计价,进一步在实质上与国际趋同,可称为会计的第二次革命.陈毓圭曾指出：趋同(conver-gence)指的是收敛、缩小差异.趋同意味着现在不同,经过一段时间后会逐步相同,最后消除差异.王军副部长提出：第一,趋同是进步,是方向；第二,趋同不等同于相同；第三,趋同需要一个过程；第四,趋同是一种互动.所以,我国会计准则与国际会计准则的趋同不是简单的、完全的、被动的照搬而是求大同,存小异.

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二、会计准则变迁引发的思考

(一)会计技术属性的突现建国后的前三十年,关于会计属性的问题,我国会计学界大多数赞成“两重性论”,即会计既有阶级性也有技术性.由于新中国刚建立,人们更强调的是会计的阶级性.受会计阶级性观点的影响,学术界基本上对西方会计持批判和排斥态度,如将借贷复式记账法视为资本家欺骗工人的手段.尤其是1966年之后的10年里,推行以阶级斗争为纲的极左路线,我国会计工作形成的一些行之有效的规章制度,被作为资本主义的东西而遭到无情批判,会计人员与其它专业人士和知识分子一样,受到不公正的对待.同时,由于大学会计教育基本上陷于停顿,会计专业大学毕业生的供应因而中断.从20世纪70年代末起,情况发生了显著变化,从全盘否定转为批判、借鉴和利用.到20世纪80年代,前期我国在吸收和借鉴西方会计理论和方法上,持比较慎重的态度,有批判有吸收,但到了后期也有少数中青年会计学者采取了基本接受的“拿来主义”态

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