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摘 要：近年来,注册会计师面临的法律诉讼越来越多,注册会计师能够提供的专业的合理保证与社会公众期望的绝对保证有一定差距,這是社会公众对注册会计师专业服务的一种误解.這种“期望差距”往往会使注册会计师遭受莫须有的法律诉讼.
关 键 词：社会公众；合理保证；期望差距；法律诉讼
会计职业界和法庭一致认为,注册会计师不可能对财务报表所发表的意见或财务报表的真实、公允作出绝对保证.但是,社会公众有权要求注册会计师在执业过程中遵守审计准则和职业道德,保持应有的职业谨慎,用自身熟练的专业能力对会计报表发表意见.
一、“期望差距”产生的原因
大多数报表使用者认为注册会计师审计就应当绝对保证客户财务报表的真实、正确.這就产生了会计职业界与报表使用者在对审计看法上的不同职业界称這种现象为“期望差距”.
1、注册会计师审计采用选择性测试程序,例如抽样审计.注册会计师的目标是,以尽可能低的总成本,获取充分数量的适当证据.但是在抽样审计的条件下,则不可避免的包含不能发现重要错报的一些风险.倘若实行全面审计,這对于上市公司是不现实的、没有效率的.耗费大量的人力、物力和时间,成本过高.
2、企业内部控制的固有局限性.就内部控制在组织中的实际运行情况看,问题不少,从安然丑闻到世通舞弊,从巴林银行倒闭到兴业银行陷入重大财务危机问题的产生无不与公司的内部控制有重大的关联,作为实现现代企业管理的重要手段的内部控制并没有发挥人们预期的效果.内部控制失灵,或者管理层共谋欺诈,则注册会计师是很难发现其中的问题.
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3、审计证据大多是说服性而非结论性的.说服性而非结论性的审计证据是注册会计师和财务报表使用者等多方选择的结果,注册会计师只能为财务报表不存在重大错报提供合理保证.充分性和适当性是对审计证据说服性特征的度量.
4、注册会计师得出审计结论涉及大量判断.注册会计师在审计过程中,收集大量的审计证据以支持所发表&
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5、某些情况下鉴证对象具有特殊性,影响审计证据的说服力.许多法律法规主要与被审计单位经营活动相关,却不能被审计单位的会计信息系统所反映.尤其是当被审计单位是特殊行业的时候,注册会计师对其日常经营业务并不了解,因此不熟悉业务流程所带来的是审计程序设计不足,加大了审计风险.
6、会计反映包含复杂的估计.這本身涉及不确定性,并会受未来事件的影响.因此,注册会计师只能对所审计的财务报表作出合理保证而不是绝对保证.
二、“期望差距”导致的后果表现
人们总是期望注册会计师在执业过程中做到应有的职业谨慎,但是,遵守审计准则的审计是有局限性的,不能将审计作为发现全部错误和不合法事项的完全保证.否则,等于将注册会计师当做财务报表准确性的保险人和保证人,這是不合理的要求.
1、社会公众不理解经营失败和审计失败的区别.出现经营失败时,审计失败可能存在,也可能不存在.但在现实生活中,当客户发生经营失败的时候,无论是否发生了审计失败,公众都会将所遭受的损失归咎于审计失败而要求注册会计师承担法律责任.
2、被审计单位希望自身损失得到补偿.一旦发生经营失败,被审计单位面临的是灾难性的危机,不仅自身亏损严重,而且背负中小股东的权益要偿还,遭受经济损失的人希望所受损失能够得到补偿而不论错在哪一方.因此,被审计单位会将责任推至注册会计师.
3、注册会计师面临莫须有的法律诉讼.法律界及社会公众与会计界的诸多认识不一致.对虚假报告的定义不一致、所要求的真实性有偏差、对独立审计准则的作用看法不一样等等.特别是目前社会公众很难理解注册会计师职业的特殊性,无法区别会计责任与法律责任,混淆了经营失败与审计失败.众多不一致所带来的就是法律界及社会公众对注册会计师专业服务的误解,使得注册会计师不断面临莫须有的法律诉讼.
三、为减小“期望差距”应采取的措施
1 遵守审计准则和职业道德.注册会计师应当按照审计准则的规定执行审计工作；为了确保注册会计师在执行审计业务时遵守审计准则,注册会计师应当遵守会计师事务所按照有关质量控制准则要求而建立的适合于本所的质量控制制度；同时,注册会计师还应当遵守相关的职业道德规范,恪守独立、客观、公正的原则,不断提高自身专业胜任能力,以保证审计工作质量、维护社会公众利益,增进社会公众对注册会计师行业的信心.
2 合理运用职业判断.注册会计师在执业过程中,要不断学习,积累经验,提高自身职业判断的敏锐度.以致在审计业务过程中能更好地、合理地运用自身职业判断,降低审计风险.
3 与被审计单位签订业务约定书.会计师事务所在接受委托审计时,应与被审计单位签订业务约定书,明确注册会计师与委托人的权利和义务.该业务约定书具有法律效力,一旦发生法律诉讼,有利于双方进行抗辩.
4 注册会计师审计与经济损失之间没有因果关系.注册会计师在执业过程中遵循了执业谨慎,一切都按照审计准则的要求执行,没有发生审计失败,因此注册会计师不承担法律责任.至于被审计单位经营失败的原因,或是报表存在重大错报,那就要看管理层是否有共谋欺诈,作出欺诈性的财务报表,這是注册会计师所不能了解并解决的.
5 审慎选择客户.這是注册会计师规避法律诉讼的有效途径.如果客户没有正直的品格,就很有可能导致注册会计师落入他们设计的陷阱,特别是管理层共谋欺诈,一方面谋求经济利益,一方面委托审计以达到他们转嫁风险的目的,因此谨慎地选择客户非常重要.
6 注册会计师应对与被审计单位有关的行业及外部环境进行了解.這有助于注册会计师识别重大错报风险.有些行业会计估计复杂且特殊,蕴含大量风险,极易产生财务报表重大错报.例如,一家财产保险公司需要根据历史数据建立赔偿准备金,這一估计就较其他业务更容易产生错报.因此,注册会计师应多了解,多咨询,多思考,再发表意见.
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