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摘 要：本文从注册会计师个人特质性别和学历两个角度研究这两个因素是否会影响注册会计师出具的审计报告的质量,经过描述性统计、相关系数和Logist回归的方法之后发现,注册会计师的个人特质性别、学历是不会影响其出具的审计报告质量的.

关 键 词：学历性别独立性审计质量

审计质量是注册会计师发现并披露财务报告错误和舞弊的联合概率,DeAngelo（1981）如此解释审计质量.目前关于审计质量国内研究主要集中在影响审计质量的因素上,更多的是规范性研究,有一定的主观性.在实证方面,主要是集中审计质量和审计费用、审计任期、会计师事务所规模上,而很少从注册会计师的特质方面,如年龄、性别、教育背景等方面考虑其出具的审计报告的审计质量.而Hambric在1984年的研究表明,管理者特质（年龄、职业、教育背景等）影响管理者解读信息的能力.而我们知道注册会计师个人是出具审计报告、制约审计质量信息的主体,那么注册会计师的个人特质（如年龄、性别、学历等）很可能会影响其所出具审计报告的真实性和准确性,进而影响到审计质量.我国法律规定,出具的审计报告上必须有两名注册会计师的签名,同时中注协还规定各省市级注册会计师协会必须公开注册会计师的执业能力信息,包括了学历和性别.而目前国内在审计质量方面,从注册会计师个人特质角度展开研究的基本上很少,希望本文具有一定的参考意义.

一、文献回顾与研究假说

Bantel和jackson（1989）等发现公司的创新能力和高管的年龄和学历存在着密不可分的联系；Niessen发现在共同基金行业女性的职业经理人更加谨慎,不走极端,在进行投资的时候更规避风险；陈传明、孙俊华（2008）的研究表明,公司高管人员的性别、年龄、教育背景影响着公司的多元性；施丹、程坚（2011）的研究发现,女性审计师要收比男性审计师更高的审计费用.由此我们不难发现,国内外对人口特质的研究还主要集中在公司高级经理人的行为上,而在对审计师个人特质和审计质量关系的研究上非常少,基于此,本文试图从注册会计师个人特质――性别和学历两个角度来考察其是否会影响到对被审计单位审计质量的判断.

（一）注册会计师的学历.一般而言,审计人员的学历代表着审计人员接受教育的程度,进而会影响其行为选择.Aier等（2005）研究发现,高学历的CFO更不易发生盈余重述.王霞、薛跃、于学强（2011）研究发现,CFO学历越高,企业的财务报表越不易发生会计差错.因而本文认为注册会计师学历越高,处理新的问题、更新知识结构的能力就越强,能客观出具审计报告.基于以上分析,我们提出如下假设：

假设1：审计师的学历越高,受教育程度越高,审计信息质量越高.

（二）注册会计师的性别.何威风等（2010）的研究发现,高管团队中男性比例越高的企业,发生财务重述的概率越高；王霞、薛跃、于学强（2011）认为CFO是女性的企业会计信息质量更高.基于以上学者的研究,我们推断,女性审计师可能更加的保守、谨慎,在进行审计的时候可能会降低重要性水平,通过扩大审计范围,增加审计工作量来降低审计的风险,从而提高审计信息质量.而男性审计师可能会更加冒险,更加倾向于设置比较高的重要性水平,这样就降低了其发现被审计单位会计信息差错和财务舞弊的状况,从而出具标准意见的审计报告书,而降低了审计信息质量.基于以上分析,我们得出假设2：

假设2：女性审计师出具的审计报告较男性审计师而言独立性更强,信息质量更高.

二、研究设计

（一）样本与数据.（1）样本来自于2010年沪市A股全体上市公司,剔除了13家金融企业.（2）剔除了信息缺失和在注册会计师协会网站上注册会计师信息缺失的34家,得到有效数据755家.（3）数据均来源于国泰安数据库和注册会计师协会网站.（4）数据处理软件为SAS和excel.

（二）变量的定义.（1）审计质量的替代变量.本文采用审计意见类型作为替代变量.即我们认为在我国这样一个审计低价竞争的环境下,会计师事务所出具的非标准意见越多,说明其独立性越强,审计质量越高.（2）注册会计师的学历和性别.《中华人民共和国注册会计师法》规定,审计报告应当由两名具备相关业务资格的注册会计师签字,本文认为第一注册会计师有较高的威望和声誉,故选取第一注册会计师的学历和性别.（3）控制变量的选取.本文在借鉴前人的基础上,把资产规模、偿债能力、盈利能力、经营活动中产生的现金流量、成长性和盈余管理程度等几个财务指标设为控制变量.

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（三）模型的构建.基于已有研究文献,考虑到以上因素,我们设计了2个logit模型进行回归,模型的表达式为：

三、实证结果与分析

（一）描述性统计.从表2中我们不难发现,2010年被出具了标准审计意见的一共有706家,而非标准意见的有49家.我们发现在两组中,性别的均值分别为0.714和0.697,即在出具非标准审计意见的注册会计师中,有71.4%的男性审计师,略高于出具标准审计意见的注册会计师中69%的男性审计师.而出具标准意见的,高学历比例几乎持平.

（二）pearson矩阵.由表3我们不难看出在5%的显著性水平下,审计意见类型和公司的规模以及公司的资产负债率是显著相关,而公司总资产收益率、资产负债率都和cfo在5%的显著性水平下正相关.说明资产负债率越高而被出具非标准审计意见的概率越大,而总资产收益率越高,被出具标准意见的可能性就越高.这和以前的学者的研究结果是相似的.性别、学历也和审计意见类型相关,但是相关的程度非常微弱.

（三）逻辑回归.本文采用逐步回归的方法分别以学历和性别为分类变量,对进入模型的变量进行了筛选,筛选的结果如表4、表5.

我们发现不管是在5%还是10%的显著性水平下,通过筛选能够进入方程的变量的只有LEV和Size,而学历、性别和其他的因素都没有通过检验.也就是说,学历、性别这些个人特质的因素与注册会计师出具审计意见的类型没有必然的联系,和假设1和假设2相悖.而其他的财务指标也对方程没有统计意义.

四、研究结论

通过实证研究表明,注册会计师的个人特质即学历和性别对其出具的审计意见的类型没有必然的联系,而这和以往的学者的研究结论相悖,原因可能是以往的研究都是高管的个人特质对公司治理和业绩的影响关系,可能个人特质在注册会计师行业不适用.表5说明,公司的规模Size的系数为正,说明公司的规模越大,注册会计师出具非标准意见的概率与出具标准意见的概率之比就越小,即公司的规模越大,被出具否定审计的可能性就更小.这和以前学者的研究结论一致.公司的资产负债率越高,注册会计师出具非标准意见的概率与出具标准意见的概率之比就越大,说明资产负债率越高,公司的财务风险就越大,注册会计师出于规避风险的目的倾向于出具非标准意见,提高其审计质量.

而盈余管理JDA也对注册会计师出具审计意见没有影响,这和以往学者的研究结论不一致.潜在的原因可能是盈余管理的计算也需要花费一定的时间,而注册会计师的时间是有限的,尤其是每年的12月到次年的4月,每一个注册会计师在有限的时间里需要出具多份审计报告,在时间仓促的情况下,发现被审计单位进行盈余操纵的可能性就比较小,因而并不会影响出具审计意见的类型.J

参考文献：

1.王霞,薛跃,于学强.CFO的背景特征与会计信息质量―――基于中国财务重述公司的经验证据[J

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