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【摘 要】近几年,风险管理一直是一个热点议题,我国企业逐步建立全面风险管理体系.风险管理最终是否适当和有效,需要运用风险管理审计对其进行鉴证和评价.本文主要辩析审计风险管理、风险导向审计与风险管理审计三者的区别,论述不同审计主体在风险管理审计中的作用,并着重梳理风险管理审计在当代国内外的发展状况.

【关 键 词】风险管理；风险管理审计；区别；发展

近年,理论届在不断研究如何利用风险管理使企业绕过各种障碍实现目标的同时,企业也在践行推进风险管理以增强抵御各种风险的能力.但风险管理是否真正发挥了效用,还需要实施独立审计对风险管理的有效性进行鉴证和评价,风险管理审计应运而生.

一、审计风险管理、风险导向审计与风险管理审计三者的区别

审计风险管理、风险导向审计与风险管理审计三者之间有着本质的区别.

1、审计风险是审计工作本身的风险,其客观存在于审计工作之中,是审计结论与客观

事实不相符合的可能性.审计风险需由审计机构和审计人员共同承担,审计风险不可回避但可以加以管理和控制,审计机构和审计人员可采取一系列措施来降低审计风险.审计风险管理的目的是要将审计风险降低至审计机构和审计人员可以接受的水平,使审计结论尽量接近客观事实.风险管理审计中也存在审计风险,即审计机构和审计人员对企业风险管理的非有效性表示不恰当意见的可能性.因此在风险管理审计中,审计机构和审计人员会通过建立全面质量控制、加强指导和复核等措施对审计风险进行管理.

2、风险导向审计也称风险基础审计,从方法论的角度,审计主体以审计风险模型为基础进行的审计,称为风险导向审计.风险导向审计有利于提高审计效率和效果,把审计资源集中于高风险的审计领域,使审计资源配置更加科学和合理,以风险为导向贯穿整个审计过程,有的放矢.风险导向审计作为一种审计理念可运用于不同类型的审计业务.现代企业就已将风险导向审计理念运用于风险管理审计,典型的代表是杜邦公司,杜邦公司在风险管理审计的抽样程序中设计了“沸腾壶”模型,将风险因素分成八大类,四大风险级别.审计人员配置审计资源时,依据风险级别,级别越高,所需抽取的样本和实施的审计程序就越多.

3、风险管理审计是审计主体通过对企业风险识别、风险程度评估等工作的审计,评价风险政策、措施的适当性、执行的有效性并提出改进意见的工作.风险管理审计以风险管理为审计对象,以鉴证和评价风险管理的适当性和有效性为目的,为改进企业风险管理,不断实现和提升企业价值服务.如前文所述,风险管理审计需要对实施过程中所面临的审计风险进行关注和管理,并可以引入风险导向审计理念以提高审计效率和效果.

二、不同审计主体在风险管理审计中的作用

风险管理审计常常被认为只是内部审计部门的工作,其实三类审计主体在风险管理审计中发挥着不同的作用.

1、从风险管理审计产生的源头来说,政府审计机关的管理审计对其产生了巨大影响.20世纪70年代能源危机,美国展开了针对煤气、电力等公用事业单位的强制管理审计.随后公用事业的管理审计由强制性转变为公司自行选择,以改进组织效率,在此转变下,内部审计的关注点逐步由具体业务转向管理决策,从“为管理”进行审计转向了“对管理”进行审计.在我国,中央企业在众多关系国计民生的行业享有独占、垄断地位,对国民经济发展起着举足轻重的作用.中央企业历来是审计署审计的重点企业,而企业深化改革,完善现代企业制度,加强内部管理等情况已成为近年审计署审计重点关注的内容之一,通过审计署的审计公告会揭示出中央企业风险管理方面存在的问题.

2、现代企业并不一定都会设置内部审计部门或者即使有内部审计部门,也可能将内部审计的全部或部分职能外包给会计师事务所或者其他专业人员实施.因此,会计师事务所也可能是企业风险管理审计的审计主体,独立或与企业内部审计部门共同鉴证或评价风险管理的适当性和有效性.另外,帮助企业建立风险管理体系及完善内部审计风险评估体系和方法等是会计师事务所重要的咨询业务之一.会计师事务所利用其丰富的执业经验和良好的专业知识及技能协助企业管理层建立一个结合治理、风险、合规和保证职能的综合框架.内部审计部门可能依据由会计师事务所设计的风险管理审计程序来完成工作.再一方面,会计师事务所提供的外部审计业务和内部审计部门进行的风险管理审计在某些方面具有一定的重复性,双方在评估对方的工作能力和完成情况的基础上可相互利用各自的工作成果.

3、内部审计部门一直是实施风险管理审计的主要力量.2004年国际内部审计师协会（英文缩写IIA）UKandIreland部门发表的名为《TheRoleofInternalAuditinEnterpriseWideRiskManagement》的意见书中明确指出内部审计在风险管理中的核心作用是向董事会提供对组织风险管理活动有效性的客观鉴证,以帮助确保重要的经营风险得到恰当的管理以及内部控制系统有效运行.内部审计师可以为管理层的风险决策提供建议、质疑和支持,但不能代替管理层进行风险决策.内部审计也可为企业风险管理提供咨询服务,但服务的程度依赖于企业的内外部环境.

三、风险管理审计在当代的发展

1、风险管理审计在国外的发展

IIA对内部审计的研究以及发布的一系列内部审计准则极大地推动了风险管理审计的发展.1996年,IIA研究基金会发布了《内部审计的未来：特尔菲研究》,报告认为,内部审计应当为风险管理与内部控制提供保证.1999年6月,IIA理事会批准了关于内部审计的新定义.明确指出内部审计要通过应用系统的、规范的方法,评价并改善风险管理、控制和治理过程的效果,帮助组织实现其目标.该定义实际上表明执行风险管理审计是内部审计部门帮助企业实现目标的重要途径.IIA在2002年向纽约证券交易所提出“所有上市公司都应该建立和保持一个独立、资源充足、人员胜任的内部审计部门,向管理层和审计委员会提供组织风险管理程序和相应内部控制制度的持续评估,内部审计正逐步通过对控制的确认和风险控制在上市公司治理中发挥作用.”2003年IIA全球审计信息网络调查表明认为未来内部审计重点是风险管理审计的占63.9%,风险管理审计在内部审计中的地位得到认同.从2004年IIA-UKandIreland发表《TheRoleofInternalAuditinEnterpriseWideRiskManagement》意见书中可归纳出风险管理审计的内容包括：风险管理过程和风险得以正确评价的认定,风险管理过程及关键风险记录的评价,以及关键风险管理的审核等.近几年,风险管理审计一直是IIA会计全球论坛和年会的重要议题之一.另外,IIA发布的实务指南——估计风险管理的适当性和一部分实务公告为风险管理审计的实施提供了操作指南.2002年美国为应对一系列公司丑闻颁布SOX法案,其中404条款规定在美上市公司在年报中要披露内部控制自我评价报告,并聘请注册会计师对公司财务报告内部控制有效性进行审计.虽然内部控制自我评价和外部审计与风险管理审计不完全等同,但由于内部控制与风险管理审计的密切联系,使得两者在内容和方法上都有共性和交叉的部分,因此404条款也在一定程度上推动了美国上市公司风险管理审计的开展.

风险管理审计可以运用各种已有审计的理念和方法,但要完成对企业风险管理的适当性和有效性的鉴证和评价,必须要有一套鉴证和评价标准.2004年9月COSO委员会正式出台了《企业风险管理整合框架》（英文缩写ERM）,ERM中阐明认定一个主体的风险管理是否“有效”,是在对八个构成要素是否存在和有效运行的基础之上所作的判断.ERM在全球范围内为风险管理提供了比较一致的概念解释,ERM实际已成为风险管理审计的一套鉴证和评价基本标准.

2、风险管理审计在国内的发展

我国风险管理审计

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