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摘 要：金融资产的核算内容比较复杂,各类之间的划分不易掌握.为全面把握金融资产,通过对金融资产的分类入手,进而在核算方面进一步比较分析交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产在初始计量与后续计量的相同点、不同点,之后,进一步具体分析不同类型的金融资产的会计核算方法,并指出会计核算过程中应注意的关键点,最后指出金融资产相关利得与损失的处理.
本篇论文来源 http://www.sxsky.net/jingji/0392587.html
关 键 词：交易性金融资产；持有到期投资；可供出售金融资产
中图分类号：F230文献标志码：A文章编号：1673-291X（2013）15-0159-03
日常经营活动中对于金融资产业务发生比较频繁的企业,应当根据自身的特点和风险管理要求,将所拥有的金融资产认真分析,加以分类,便以加强管理,防范由此可能带来的风险.
一、金融资产的内容与分类
（一）金融资产的范围
主要包括库存现金、应收账款、应收票据、贷款、垫款、其他应收款、应收利息、债权投资、基金投资、衍生资产、股权投资等等.
（二）金融资产的分类
根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》,会计上的金融资产分为以下四类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,其分为交易性金融资产与直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产.（2）持有至到期投资.（3）贷款和应收款项.（4）可供出售金融资产.
它们在现实的金融市场当中并不存在这样的分类,那么怎么把具体的金融资产归入会计上的类别呢?这里有一个重要的原则,就是应该结合企业自身的情况,管理的要求以及投资的策略等,但概括来讲,这四类的划分应该体现管理者的意图,根据管理者的意图对金融资产做出不同的分类.
如果管理者持有金融资产的目的是短期出售获利,则应当划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；如果管理者的意图为持有到三年后再出售,则应划分为持有至到期投资；如果管理者持有意图不是很明确（即既不是短期出售,也不准备持有到期）,则可以将其划分为可供出售金融资产.因此不能认为某项金融资产一定是交易性金融资产或是可供出售金融资产等,必须看管理者的意图.
某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后,不能再与其他类别的金融资产互相重分类；而持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产等三类金融资产之间,不得随意重分类.
当然归类时必须谨慎,因为一旦确定类别,不得随意变更.准则这样规定主要是为了防止企业调节利润,因为同一金融资产划分为不同的类别,对企业的损益影响是不同的,比如交易性金融资产的公允价值变动和交易费用计入当期损益,而可供出售金融资产的公允价值变动计入所有者权益,交易费用计入成本,持有至到期投资采用摊余成本计量,交易费用也计入成本,可见它们对企业损益的影响是不同的.
二、金融资产的初始及后续计量对比
（一）初始计量
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,其初始入账金额以购买时的公允价值,也就是金融资产的取得成本,发生的相关交易费用不计入投资成本,而是计入投资收益.其他三类金融资产的初始入账金额都是以取得时的公允价值加上交易费用来确认,即作为其金融资产的初始成本.
在这里应注意：（1）企业取得金融资产所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的证券利息或现金股利,应当单独确认为应收项目进行处理.（2）公允价值通常指交易价格（即所收到或支付对价的公允价值）,但是,如果收到或支付的对价的一部分并非针对该金融资产,该金融资产的公允价值应根据估值技术进行估计.
（二）后续计量
（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,按照公允价值进行后续计量,公允价值变动计入当期损益,且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用.（2）持有至到期投资,采用实际利率法,按摊余成本计量.（3）贷款和应收款项,采用实际利率法,按摊余成本计量.（4）可供出售金融资产,按公允价值计量,公允价值变动计入权益,且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用.
三、不同类型金融资产具体的会计核算
（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理
1.企业取得交易性金融资产时：
借：交易性金融资产——成本（公允价值）
投资收益（发生的交易费用）
应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）
应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）
贷：银行存款等
2.持有期间的股利或利息
借：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利*投资持股比例）
应收利息
贷：投资收益
3.资产负债日公允价值变动
借：交易性金融资产——公允价值变动（公允价值下降时着相反分录）
贷：公允价值变动损益
4.出售交易性金融资产时
借：银行存款等
贷：交易性金融资产——成本
——公允价值变动
投资收益（差额,也可能在借方）
同时结转持有期间的公允价值变动损益：
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借：公允价值变动损益（原计入该金融资产的公允价值变动）
贷：投资收益
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应注意：最后一笔分录,目的是将原计入该金融资产的公允价值变动损益转入投资收益,以保证投资收益的完整性.虽然这笔分录的借贷方都是损益,但并不影响交易性金融资产的处置损益.
（二）持有至到期投资的会计处理
1.企业取得持有至到期投资时
借：持有至到期投资——成本（面值）应收利息（已到付息日但尚未领取的利息）
持有至到期投资——利息调整（差额,也可能在贷方）
贷：银行存款等
注意：“持有至到期投资——成本（面值）”只反映面值；“持有至到期投资——利息调整”中不仅反映溢价与折价,还包括佣金、手续费等等.
2.资产负债日计算利息时
借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）
持有至到期投资——应计利息（一次还本付息债券按票面利率计算的利息）
贷：投资收益（期初摊余成本*实际利率）
持有至到期投资——利息调整（差额,也可能在借方）
3.出售持有至到期投资
借：银行存款等
贷：持有至到期投资——成本、利息调整、应计利息
投资收益（差额,也可能在借方）
注意：已经计提减值准备的,还应同时结转减值准备.
（三）贷款和应收款项的会计处理——与持有至到期投资处理类似.
1.应收票据：
（1）收到票据时：
借：应收票据
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
（2）票据到期,收到款项时：
无息票据：
借：银行存款
贷：应收票据（面值）
带息票据：
借：银行存款（面值与利息之和）
贷：应收票据（面值+已经计算的利息）
财务费用
（3）持未到期的商业汇票向银行贴现：
不符追索权：
借：银行存款
财务费用（带息票据也可能在贷方）
贷：应收票据
若附有追索权,实际属于质押贷款：
借：银行存款
财务费用
贷：短期借款
注意：企业应当设置“应收票据备查簿”逐笔登记商业汇票的有关资料.商业票据到期结清票款或退票后,在备查簿中应予注销.
2.应收账款：
（1）发生应收账款时：
借：应收账款（代购货单位垫付的运杂费、包装费等也计入）
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
（2）收回应收账款时：
借：银行存款
贷：应收账款
（四）可供出售金融资产的会计ࣦ
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