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【摘 要】由于外部经济环境变化和企业自身的发展变革,在满足一定条件时,企业可以变更其会计估计方法.当会计估计变更时,企业应根据实际情况来确定财务报表项目的调整方法,财务报表外部使用者应洞察会计估计变更的本质,做出正确决策.

【关 键 词】会计估计变更；财务报表分析

一、会计估计变更与财务报表分析

(一)基本概念

会计估计是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断,许多报表项目不能准确地计量,只能加以估计.但是,估计毕竟是基于现有的环境状况对未来所作的判断,如果估计基础发生了变化或者取得了新的信息、积累了更多的经验,则可能需要变更会计估计.一般而言,会计估计变更包括两种情形：

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1.由于赖以进行估计的基础发生了变化.

2.取得了新的信息、积累了更多的经验.

常见的会计估计变更内容有：存货可变现净值的估计变更；固定资产预计使用寿命、净残值及折旧方法的估计变更等.

(二)财务报表分析概述

财务报表分析是以资产负债表、利润表和现金流量表等财务报表为主要依据,结合其他一些会计资料,评价企业过去的经营业绩、衡量现在的财务状况、预测企业未来的发展趋势.财务报表分析的方法主要有三种：

1.财务比率分析是指运用财务分析指标公式计算本公司一个会计年度内的财务报表各项目之间的财务比率,以判断该年度内企业的偿债能力、资本结构、现金流量、盈利能力情况等.

2.对本公司不同时期的财务报表进行趋势分析,可以了解公司的持续经营能力、财务状况变动趋势和盈利能力.

3.与同行业其他公司进行比较分析可以了解公司各种指标的优劣,在群体中判断个体情况.

当前企业财务报表分析局限性存在一定的局限性,具体如下：

（1）在采用财务比率分析法时常以单个比率为中心,导致整个财务比率体系结构松散.

（2）在采用趋势分析法时常比较不同会计期间同一报表项目的变动情况,如果当年出现经营拐点,会造成不同时期的财务报表缺乏可比性.

(三)会计估计变更对财务报表的影响

当会计估计变更时,企业会根据实际情况来确定财务报表项目调整方法.

期初确定的会计政策变更对列报前期影响数切实可行时,采用追溯调整法进行调整；在当期期初确定会计政策变更对列报前期影响数不可行时,采用未来适用法.

通过对《企业会计准则》的分析可看出,采用未来适用法会对本期的财务报表产生影响；而采用追溯调整法会对本期和前期都产生影响.

二、会计估计变更案例分析

【案例】某上市公司2010年1月公告称自该年1月1日起变更固定资产和无形资产的估计方法,发电设备及机床的折旧方法由年数总和法变更为直线平均法；专利技术等无形资产预计使用寿命由15年变更为20年,预计净残值率由3%变更为5%.已知该公司上述发电设备及机床的账面价值为18000000元,预计使用寿命为5年,已提折旧1年,预计净残值为3000000元.上述无形资产的账面价值为15000000元,固定资产合计34650000元,所得税税率为25%.

1.经计算,固定资产折旧方法估计变更前应计提折旧额4000000元；变更后应计提折旧额3000000元.

2.无形资产预计使用寿命及预计净残值率估计变更前应计提摊销额970000元；变更后应计提摊销额712500元,计算结果通过表1列示.

表1变更前后固定资产和无形资产应提折旧（摊销）影响数单位：元

资产类别原账面价值变更前本年应提折旧（摊销）变更后本年应提折旧（摊销）变更对应提折旧（摊销）的影响数

固定资产1800000040000003000000-1000000

无形资产15000000970000712500-257500

合计——49700003712500-1257500

该公司共通过三项会计估计变更来实现利润的增长：

1.无形资产当年摊销额减少,将直接减少无形资产累计摊销计入制造费用和管理费用的部分,影响当期利润总额和净利润.

2.发电设备及机床占固定资产合计51.95%,证明该公司发电设备及机床占固定资产比重较大,改变折旧方法大量减少了固定资产的累

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3.会计估计变更当期营业成本及相关费用减少127500元,利润总额增加127500元,净利润增加95625元,每股收益提高了0.032元,少提的折旧和摊销占2010年利润总额的10.17%.变更具体影响数见表2.

表2三项会计估计变更前后2010年利润表部分项目对比

单位：元

项目变更前本年发生数变更后本年发生数

三、利润总额（亏损总额以-号填列）1253451.341380951.34

减：所得税费用313362.84345237.84

四.净利润（亏损总额以-号填列）940088.501035713.50

五、每股收益0.3130.345

在以上案例中,企业采用会计估计变更对财务报表列示产生了一定的影响,减少当期营业成本和费用,增加了当期利润总额、净利润及每股收益,提升了反映企业盈利能力、偿债能力及营运能力的财务比率指标.

笔者认为如果没有合理的变更理由,以上会计信息将夸大企业资本的增值能力及投资者投资报酬的实现程度,不排除企业是在运用会计政策和会计估计变更来虚高利润,以诱使企业外部投资者对其投资、债权人对其借贷的可能.

参考文献：

[1]兰秀文.会计政策、会计估计变更背景下的财务报表分析策略[J].财会通讯,2010,4：52-53.

[2]尹丽.对现有财务报表分析与对策[J]财经纵横,2011,9：167.

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