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【摘 要】增值税是对在我国境内销售货物、进口货物以及提供加工、修理修配劳务的单位和个人,就其取得货物的销售额、进口货物金额、应税劳务销售额计算税款,并实现税款抵扣制的一种流转税.本文分析现行增值税会计处理中存在的问题,并提出相关可操作的设想.
【关 键 词】增值税；会计处理；思考
一、现行增值税的会计处理方法存在的问题
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（1）存货成本缺乏可比性.依据我国增值税暂行条例及其实施细则规定：纳税人购进货物或者接受应税劳务,所支付或负担的增值税额为进项税额；企业外购货物或接受劳务是应税项目购进的,并且按规定取得增值税专用发票的进项税额,可以直接在销售货物或提供劳务计算应纳税额时抵扣销项税额.另外,从理论上看,现行的增值税是价外税,它与成本、利润不再发生关系.但是,在实际的操作时往往会遇到企业购进货物只能取得普通发票的情况,由于普通发票上的金额是价税合一的,根据增值税抵扣制度规定,企业外购货物或接受劳务取得普通发票所支付的税金不予抵扣,其支付价款及税金一并计入存货成本.比如,外购1170元材料,企业若取得该批材料的增值税专用发票,则其材料成本为1000元；若没有取得增值税专用发票,则其材料成本为1170元,其中包含170元税金.由此可见,由于专用发票上注明的进项税额才可以抵扣的规定,使有的存货含税,有的存货不含税,造成存货成本构成不一致,缺乏可比性.（2）税法确认抵扣的进项税额与会计的实际操作不一致.现行增值税抵扣制度采用的“货到扣税法”、“付款扣税法”规定,工业企业必须在购进货物验收入库后,商业企业必须在购进货物支付货款后,才能申报可以抵扣的进项税额.因此,这种税法规定造成确认增值税进项税额的形成与会计实际操作不一致,致使增值税抵扣在会计操作时比较混乱,缺乏统一的核算口径,甚至出现提前抵扣的违法行为.不少企业为符合税法的要求,只好在月末将不合乎条件的购进商品暂时入账,下月初用红字冲销；也有的企业干脆先不做账,待条件成熟时再进行正常的会计账务处理.这样做,虽然符合了税法的规定,但不符合会计核算的“及时性”原则,同时,无形中又增加了会计核算的工作量.（3）“应交税金”明细科目的设置不尽合理.根据现行增值税法规,企业在“应交税金”科目下设置“未交增值税”、“应交增值税”两个二级明细科目.在“应交增值税”科目下还设置了多栏式5个借方专栏和4个贷方专栏.这样设置,虽然体现了税法的要求,但是,从财务会计看,该科目设置不尽合理.缴纳当月的增值税是记入“应交增值税——已交税金”科目,而缴纳上月的增值税则记入“未交增值税”科目,同样是缴纳增值税却分别在两个不同的科目中核算,这不符合会计核算的明晰性原则,使本来很清楚的经济业务变得模糊、复杂.另外,“应交税金”科目的属性也不清.从科目属性看,“未交增值税”属于企业的流动负债,而“应交增值税”如果有借方余额,则表示企业留抵的进项税额,它属于企业的流动资产.这样,“应交税金”一级科目下两个明细科目数额可以互相抵消,使科目属性混淆不清.（4）待抵扣进项税额和留抵进项税额在财务报表中列示不清.企业购进货物或接受劳务所支付的税金,实际上是企业在购进环节所垫付的税款,是企业的资金占用,与其他的垫付款一样,应作为资产在资产负债表中列示.而现行的列示方法恰恰是将这一资产与“未交税金”有关负债混合列示,人为地减少了一部分负债,使资产负债表的信息失真,不能反映企业的真实的财务状况,这不能不说是现行财务报表在信息披露上的一大缺陷.比如
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上表中显示：本期“未交税金”项下填列为—8.5万元,这使表上的资产与负债同时减少了8.5万元,而实际上本期并没有发生其他清偿,资产也没有减少,只是支付购货的价税款（即货币资金）转换成存货及垫付税款,其实质只是资产项目之间的转换.
二、对现行增值税会计处理的几点思考
实行财税分离的增值税核算,使得在会计处理方法的选择上不再拘泥于税法的规定.纳税的影响数如何合理有效地进入会计确认、计量和记录程序并在会计资料中得以充分的体现,有关账户的设置与核算就显得至关重要.这就要求账户的设置,既满足合法交纳税金的要求,使纳税申报资料的信息来源建立在清晰自然的基础之上,又保持会计原则的独立性和有效性.鉴于增值税会计与税法对收人确认的口径和时间不同,以及税法所确认的可以抵扣的进项税额与会计上所反映的进项税额不同,从而产生永久性差异和时间性差异的情况,可以借鉴所得税会计的核算方法,对永久性差异在发生期间进行消化,对时间性差异递延分配到以后各期,从而实现当期的费用与收益相配比.具体程序如下：（1）科目设置.借鉴所得税会计核算体系,将增值税作为一项影响企业财务状况和经营成果的费用,在资产负债表和损益表中加以披露和反映.在会计上只设“增值税”、“应交增值税”和“递延进项税额”三个科目.“增值税”科目全面地反映企业增值税费用的发生情况,其借方发生额为本期的销项税额,贷方发生额为本期销售成本中所含的进项税额,差额为增值税费用：期末转入“本年利润”账户进行损益核算,“增值税”账户有时可能出现贷方大于借方的情形.单独设置“应交增值税”科目,是为了区分增值税与“应交税费”科目下的其他税种,以加强对增值税的监管和核算.该科目借方登记本期税法允许抵扣的进项税额、本期已缴税金等,贷方登记本期发生的销项税额、进项税额转出等,借方余额为本期留抵税额,贷方余额为本期应交增值税.为了贯彻权责发生制原则,使得进人增值税费用的进项税额和销项税额真正做到配比,对于因为增值税会计与税法对收入确认的口径和时间不同而产生的永久性差异,无论是进项税额还是销项税额都可以在当期消除.对于时间性差异,可设置“递延进项税额”账户,借方发生额为本期产品销售成本中所含的进项税额和进项税额转出,贷方发生额反映本期进项税额及上期留存进项税额,期末贷方余额为不能进入本期销售成本的进项税额.（2）核算程序与方法.一是在赊购商品或劳务时,按买价借记“原材料”、“物资采购采购”、“管理费用”等科目,按发票所列增值税额借记“应交税费—应交增值税”科目.待实际付款时,再将已支付的进项税额从“待转进项税额”专栏的贷方转到“进项税额”专栏的借方.二是在企业赊销商品或劳务时,按价税合计数借记“应收账款”、“应收票据”等科目,按销售价款贷记“主营业务收人”、“其他业务收入”等科目,按发票所列增值税额贷记“应交税费——应交增值税（待转销项税额）”科目.待实际收款时,再将已收入的销项税额从“待转销项税额”专栏的借方转到“销项税额”专栏的贷方.当发生坏账损失时,按其中的价款借记“管理费用”、“坏账准备”等科目,按无法收回的销项税额借记“应交税费──应交增值税（待转销项税额）”科目,按价税合计数贷记“应收账款”科目.（3）报表列示
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