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[摘 要]目前,公允价值主要应用在非货币性资产交换、债务重组、投资性房地产、金融工具确认和计量中.在其应用中还存在着公允价值难以取得和有失公允等诸多问题.

[关 键 词]新会计准则　公允价值

一、公允价值在新会计准则中的应用分析

(一)在非货币性资产交换中的应用

新准则规定了按照非货币性资产交换处理的两个前提条件：一是该项交换必须具有商业实质；二是换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量.新准则还规定在确定是否具有商业实质时,企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系,关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质.这些前提条件,严格限定了公允价值在非货币性资产交换中的使用条件,有效遏制有些公司故意制造虚假会计信息,以非货币性资产交换的方式操纵收益的行为.

(二)在债务重组中的应用

新准则规定对于债权人的让步,债务人应当确认为债务重组利得,计入当期损益.如果是以转让非现金资产的方式进行债务重组的,则债务重组利得是以非现金资产的公允价值来确定的,转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额,确认为资产转让损益,计入当期损益.新准则在债务重组定义中,增加了只有在“债务人发生财务困难的情况下”的前提条件,才可以对债务的让步按照新准则确认为债务重组利得.这个前提条件也将在一定程度上制约了对新准则的滥用,不恰当地确认债务重组利得.

(三)在投资性房地产中的应用

新准则中投资性房地产可以采用成本模式或者公允价值模式进行会计处理,但应以成本模式为主导,只有在满足一定条件下才能使用公允价值.另外,采用公允价值模式计量的,不对投资性房地产计提折旧或进行摊销,应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值,公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益.已采用公允价值模式计量的投资性房地产,不得从公允价值模式转为成本模式,这一点体现了公允价值在新准则中运用的谨慎性.

(四)在金融工具确认和计量中的应用

公允价值最为典型的应用体现在衍生金融工具交易的计量中,公允价值是金融工具最相关且唯一相关的计量标准.由于衍生金融工具中转移风险报酬与实现权利义务并非同时进行,不符合传统会计的计量标准,历史成本计量模式不再适用,而采用公允价值计量恰巧可以解决这一问题.新准则规定衍生金融工具一律采用公允价值计量,并从表外移到表内进行反映,表内化将会全面地反映企业的相关信息,使信息使用者充分考虑此类资产或负债潜在的巨大风险与不确定性,从而对企业真实财务状况有更好的理解,优化投资者决策.

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二、目前公允价值在应用中存在的问题

(一)公允价值难以取得

从目前情况看,虽然市场经济在我国已经有了长足发展,但不可否认的是还没有形成活跃的二级市场,并非所有计量项目都存在相应的市场价格,在某些特殊情况下还会出现市场价格失灵的现象,而且与现值技术相关的准则尚不完善,这样公允价值是难以取得的.

(二)关联方交易严重影响交易价格的公允性

在我国上市公司与其大股东的关联交易比较普遍,特别是上市公司与其母公司、关联公司进行债务重组、资产交换等交易中,交易价格缺乏公允性的情况时有发生,虽然我国在此方面做出了相关规定,但在利益驱动下仍不可避免公允价值在关联交易中的公允性,公允价值容易成为利润操纵工具的根源.

(三)对职业判断的过度依赖使“公允价值”有失公允

公允价值估算是否准确,还取决于会计人员的职业判断能力.多年以来,我国会计人员熟悉的是形式规范的会计实务,对于存在大量职业判断的确认、计量这两个过程却很生疏.公允价值的引入,涉及到多种会计要素在多种情况下的计量,这就需要会计人员具备较高的职业判断能力.由于信息的不对称性和计量技术的多样性,会计人员在选择这些要素时可能有主观判断,也就必然会不同程度地受到会计人员工作能力的影响,而会计人员总体素质过低也是我国会计发展无法回避的现实.因此,会计人员的总体素质在一定程度上影响到公允价值在会计实务中的应用.

三、公允价值在我国应用的对策探讨

(一)加强理论研究

目前,我国理论界对公允价值计量属性的研究尚需进一步深入,同时要不断借鉴国内外公允价值计量的先进研究成果,制定出符合我国国情的公允价值框架和逻辑一致的公允价值计量具体会计准则.近年来国际会计准则有关公允价值理论研究与实践发展日渐成熟,一套较为可行的公允价值计量体系已初步形成,这些经验和做法可为我所用,从而大大降低我国运用公允价值的风险.

(二)加强市场经济建设

公允价值的运用需要以一个近乎完美的市场为依托,只有在活跃的市场中,运用现行成本、现行市价评估资产或负债,才会实现成本效益,结果才会接近其内在真实价值,更具有可靠性和相关性.而活跃市场的存在则是以发达完善的市场经济为基础,所以加强市场经济建设,培育一个公开、活跃、发育成熟的市场环境,是使企业降低成本与工作量,获得可靠公允价值的重要条件,是解决应用公允价值过程中存在问题的根本性措施.

(三)完善法制制度

法律作为适合特定经济基础的上层建筑和调节利益流向的强制性行为规范,对会计行为有很大的影响.因此,要健全法律制度,通过完善法制制度来维护市场秩序.健全法律、法规对会计舞弊法律责任的规定和惩罚机制,尽力避免给那些利用公允价值进行会计舞弊者留下操纵的空隙.加大监管力度,加强国家监督机构,如证监会、国家审计部门和财政部门对会计舞弊的监督,除了进行不定期的抽查以外,还要充分调动稽查力量,一旦发现舞弊现象,一定严惩不贷.要让法律制度充分地起到维护市场主体权益的作用.

(四)加强会计职业道德教育

公司治理、企业高管人员道德观和会计人员的素质等也是我国不宜以公允价值作为主导计量属性的重要原因之一.公允价值的确定,有赖于活跃市场上的报价或最近市场上的交易价格,抑或预期未来净现金流量的现值,这些都需要有主观判断.既然有主观判断,就必然会不同程度地受到企业管理当局和会计人员主观意志的影响.而目前我国公司治理还存在许多缺陷,一些高管人员的道德观和诚信意识缺失,会计人员的道德水平和执业能力也参差不齐,这些情况的存在都会影响公允价值

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