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中华人民共和国新企业所得税法于2008年1月1日起全面实施,标志着我国内、外资企业所得税制度的合并宣告完成.与之相关联的就是一年一度的企业所得税汇算清缴,但是笔者在2011年的上海市会计人员继续教育中,发现有相当一部分企业会计人员并不清楚如何编制年度所得税申报表,尤其涉及到有关长期股权投资项目,笔者在教学中积累了一点经验,在此愿与大家一起探讨.

企业所得税申报表主要涉及到一个主表和11个附表,主表的很多数据主要来自附表.主表中主要有三个大类：第一利润总额的计算（从利润表中直接取得）,第二应纳税所得额的计算,第三应纳税额的计算.（本文不涉及到境外业务）

一、应纳税所得额与利润总额之间的勾稽关系

应纳税所得额等于利润总额+纳税调整增加额-纳税调整减少额-弥补以前年度的亏损（5年内）

纳税调整增加额的意思就是按照企业会计准则编制的利润总额中没有这些项目或者有这个项目但金额不符,按照税法必须纳税或者调增的项目；纳税调整减少额的意思就是利润总额中的某些项目计入利润总额但按照税法可以不用纳税.具体调整增加额和减少额可以通过附表3《纳税调整项目明细表》的填制取得.

二、《纳税调整项目明细表》中有关投资项目的填写

1.收入类调整项目：第5个项目“按权益法核算长期股权投资对初始投资成本调整确认收益”的调整.例1：甲公司于2010年1月1日取得乙公司40%的股权,实际支付价款为400万元.取得时乙公司账面净资产（假定该时点乙公司可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值一致）为1100万元.甲公司在取得对乙公司的股权后,派人参与了乙公司的财务和生产经营决策,能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响,甲公司对该项投资采用权益法核算.又由于甲公司取得投资时乙公司可辨认净资产公允价值为1100万元,甲公司按持股比例40%计算应享有440万元,而初始投资成本为400万元,之间的差额计入当期的损益.

借：长期股权投资――乙公司440

贷：银行存款400

营业外收入40

这笔账务处理中“营业外收入40”已经计入利润总额,而新企业所得税法对此笔没有兑现的收益不纳税,所以对第5个项目“按权益法核算长期股权投资对初始投资成本调整确认收益”,在这个项目中需要作调减金额40万元.

2.收入类调整项目：第6个项目“按权益法核算的长期股权投资持有期间的投资损益”的调整.例2：接上例1,甲公司对乙公司采用权益法核算,2010年乙公司亏损120万元.（假设双方采用相同的会计年度和相同的会计政策）,甲会计处理如下：

借：投资收益48

贷：长期股权投资――乙公司48

这笔“投资收益”计入利润表,导致利润总额减少,但新企业所得税法对此笔亏损不予认可,所以在这个“按权益法核算的长期股权投资持有期间的投资损益”项目中作调增金额48万元.当然假设乙公司实现净利润120万元,则在个项目中需作调减金额48万元

3.收入类调整项目：第14个项目“免税收入”项目根据附表5《税收优惠明细表》填写,其中有一项目为“符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益”的调整.企业所得税法第二十六条第（二）项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益,是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益,所称股息、红利等权益性投资收益,不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益.而这个项目的填写笔者认为应该分三种情况考虑：

第一种就是居民企业直接投资其他居民企业,会计核算采用长期股权投资的成本法处理.例3：A公司（居民企业）于2010年9月1日投资B公司（居民企业）,取得B公司10%的股权,12月13日B公司宣告分派利润300万元,A公司按照持股比例可取得30万元.因持股比例低于20%,一般情况下采用成本法核算.

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12月13日A公司应进行的账务处理：

借：应收股利30

贷：投资收益30

进行上述账务处理后,利润总额中增加了30万元.由于此业务属于从居民企业取得的红利,税法认定这个项目属于“免税收入”,所以,在填写这个项目时应该作为调减30万元.

企业所得税年度申报表的编制和会计处理的参考属性评定
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第二种就是居民企业直接投资其他居民企业,会计核算采用长期股权投资的权益法处理.例4：A公司（假定为居民企业）于2010年9月1日投资B公司（居民企业）,取得B公司30%的股权,12月13日B公司宣告分派利润300万元,A公司按照持股比例可取得90万元.因持股权比例超过20%,能够对B公司的生产经营决策施加重大影响,采用权益法核算.

12月13日A公司应进行的账务处理：

借：应收股利90

贷：长期股权投资90

进行上述账务处理后,利润总额中没有增加90万元.尽管此业务也应认定从居民企业取得的红利,但在填写“符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益”时调整金额应该为0.

第三种情况,就是居民企业直接投资于上市的居民企业,会计核算一般属于金融资产.例5：2010年5月20日,甲公司从上海证券交易所购入乙公司股票20万股,占乙公司有表决权股份的5%,支付价款合计为500万元.甲公司将此交易划分为交易性金融资产.2010年8月20日,乙公司宣告发放现金股利300万元,甲公司按持股比例享有的份额等于300×5%等于15万元.

8月20日甲公司账务处理：

借：应收股利15

贷：投资收益15

此笔收益计入利润总额15万元,属于居民企业之间的红利,但由于甲公司投资乙公司只有3个月时取得的红利,按照税法规定,投资上市公司不足12个月的取得的红利,不属于“免税收入”,所以此笔投资收益调整金额为0.反之,假设2011年6月20日,甲公司取得乙公司的现金股利15万元,属于持有居民企业公开发行并上市流通的股票超过12个月取得的投资收益,属于“免税收入”,作为调减项目,调减金额为15万元.

通过分析我们可以发现,符合条件的居民企业之间的股利、红利等权益性投资收益,由于会计账务的处理不一致,我们不应该笼统地将收到的股息、红利作为调减项目,在填写这个项目时一定要具体问题具体分析.

以上是笔者在教学中的一点体会,希望能够对大家有所帮助.

参考文献：

[1]《企业所得税年度纳税申报表A类》.

[2]《纳税调整项目明细表》.

[3]