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资源性资产是农业企业资产管理中的重中之重,必须加强管理,本文就此加以深入探讨,仅供同人在工作中参考.

一、资源性资产确认

农业企业资源性资产确认的首要条件是“由企业控制”,而不是“由企业拥有或控制”,因为“企业拥有”一般是指“企业拥有该项资源的所有权”.我国宪法和有关法律规定,我国的资源产权采用国家所有和集体所有二元结构的公有资源产权制度,《中华人民共和国土地管理法》规定,我国“实行土地的社会主义公有制,即全民所有制和劳动群众集体所有制”,因此,农业企业,如国有农场等,对土地的实际控制,体现在依法确认其国有土地使用权,并据此获取经济收益.国际会计准则委员会制定的《编制财务报表的框架》指出:在确定资产的存在时,所有权不是必不可少的等假如企业控制了得自不动产的利益,则该项不动产就是一项资产.“控制”这一概念的外延比较宽泛,在这里,可以涵盖了“拥有”,因此,《编报财务报表的框架》在阐述资产的定义时,也是仅提“由企业控制的”.同时明确,必须由企业控制.对于自然资源来说,强调对其产生利益的控制,也是资源转化为资产的必要条件.因为资源假如没有特定主体的控制,则成了没有管理主体的共享品,也就没有了收益,如太阳的自然能、空气等.显然,这样的自然资源也就不可能转化为资源性资产.

二、资源性资产初始计量

作为自然生成物的资源性资产,其计量与一般会计学所说的资产计量不同,由于其稀缺性、非交易性,其计量自有一套独特的方法体系,在理论界,往往采用收益还原法、成本法,市场价格法、剩余法等基本方法对其进行价值评估,或构建边际机会成本模型和模糊数学模型等方法对其进行价值计量.此外,对于单纯性资源,如土地资源,其价格,在理论上,还可以采取马克思的地租资本化价格法,即土地价格等于地租除以利息率.但是,上述理论评估和计量方法,大部分还只局限在学术交流层面,认知程度较低,距可操作的实用性还有相当的差距,这也正是将资源性资产纳入会计核算体系௚

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对于资源性资产的初始计量,既要考虑资源性资产的特征,更要从我国的实际国情出发,遵循相关的法律法规,进行多角度、全方位的探讨,待取得成功、成型的经验之后,逐步加以推广.如对资源性资产中的土地,根据我国土地管理的法规,土地使用权可以依法转让、交易,因而,土地的使用权就存在着市场价格.而法律又规定,不准买卖或以其他形式非法转让土地,这样,土地又不存在市场价格.那么,应如何确定农业企业通过行政划拨取得的农业用地初始计量的入账价格呢

由于土地资产入账后,将在企业资产负债表上作为资产列示,因此,在确定土地资产的入账价格时,就应该考虑到因国家建设(如国家修建高速公路、铁路等)需要时,农业企业使用的国有土地经批准可能会被征用,所谓征用,是指国家收回土地使用权,对于国有农场历史上场队合并或以场带社并进来或带进来的原属于集体所有的土地,征用则是指土地由集体所有转化为国家所有.此时,须将其从资产负债表中注销,并将其处置而形成的利得或损失,在利润表中确认为收益或费用.

显然,土地资源资产的初始计量不可能按照土地中介服务机构对土地(使用权)的评估价格入账,也不能采用前述理论界对资源资产评估或计量的结果作为初始计量的入账依据.但是,我们注意到,农业企业使用的国有土地被征用时,可按照有关法律的规定取得相应的土地补偿费.因此,对于土地资源资产,采用征地时的土地补偿费作为补始计量的入账价格,既具有实用性、可操作性,又具有充分的法律依据.目前,在理论界一般也是认同的.

三、资源性资产的财务管理

资源性资产的财务管理,涉及后续支出、处置、折旧、计提减值预备金等问题,下面分项述之.

后续支出.和资源性资产有关的后续支出,假如使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计,如因对低产田改造提高了土地的肥力,使单位产量有较大幅度的提高,或者因水库的扩建增容改变了农业生产的水利条件,增加了旱涝保收田的面积等,则应将这些后续支出资本化,增加该项资产的账面价值.任何后续支出都应资本化、费用化,在发生的当期加以确认.

处置.资源性资产转让、报废、损毁,或由于国家建设需要被征用时,应将其从资产负债表中注销,并将处置收益,包括企业获取的征地补偿费等项收入,在成为应收款项的会计期间,扣除其账面价值和相关税费后的差额,作为损失或利得计入当期损益.同时,将和划出土地资源资产相对应的土地资源资本转入其他资产公积.

折旧.理论界对资源性资产的价值及其服务功能的补偿称为折补.所谓资源性折补是指为了维持资源资产开发利用功能恒定而进行的价值、技术等方式的补偿.对于农业企业资源性资产中的土地资源资产,从其特性来看,虽然具有质量的可变性,但从其可永续利用的自然属性看,则通常具有无限的使用期.且只要利用得当,可以使其资源性资产开发利用功能恒定.再从有关的法律规定来看,国有农业企业的农用地,其使用也不存在期限的界定.因此,土地资源资产可不计提折旧.

计提减值预备金.考虑到土地资源的稀缺性和有限性,以及我国法律有关“国家实行土地用途管制制度”和不准买卖土地等有关规定资源性资产中的土地资源资产不计提减值预备.其他资源性资产,由于其可收回金额在现阶段难以可靠的计量,亦不计提减值预备.

在我国,资源性资产的量化管理,即货币化管理,无论在理论界,还是在实际工作中,都是一个崭新的课题,它不同于企业的无形资产管理,因为尽管是无形资产,其所有权是明确的归企业所有,并有相当量的参考数据和质的评价标准加以佐证,其价值的确定一般较符合客观情况.而资源性资产的评估及界定难度则更大,更需要理论界进行更深入的研究与探讨,更需要在实践中摸索和检验,以积累更多的经验,尽快形成一套科学的可操作的体系.□(编辑/李舶)

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