企业国有资产出资人主体定位对国家审计的影响

〔摘要〕《国有资产监视治理暂行条例》的颁布实施是我国国有资产治理体制改革的一件大事，对我国领域的各个方面必将产生重大，也将对国家审计产生影响，这主要表现在政府审计机关对企业国有资产的审计监视由主动性变成了被动性，对国有企业法定代表人实施经济责任审计的受托主体和审计也发生了相应的改变。〔关键词〕企业国有资产监视治理暂行条例；企业国有资产；国家审计2003年5月，温家保总理以378号国务院令颁布实施了《企业国有资产监视治理暂行条例》。该《条例》明确规定“企业国有资产属于国家所有。国家实行由国务院和地方人民政府分别代表国家履行出资人职责，享有所有者权益，权利、义务和责任相同一，管资产和管人、管事相结合的国有资产治理体制。”“国务院，省、自治区、直辖市人民政府，设区的市、自治州级人民政府，分别设立国有资产监视治理机构。国有资产监视治理机构根据授权，依法履行出资人职责，依法对企业国有资产进行监视治理。”以上规定表明，企业国有资产出资人主体已经定位，这就是各级国有资产监视治理机构。对于国有资产监视治理机构的职能，《条例》明确界定为专司国有资产监视治理，对企业“依法履行出资人职责”，并进一步规定“国有资产监视治理机构不行使政府的公共治理职能，政府其他机构、部分不履行企业国有资产出资人职责。”这表明，企业国有资产已由原来意义上的政府公共资产成为了由专门部分治理的专项资产。《条例》的这些规定使政府审计机关对国有企业的审计职责产生了重大的影响。一、政府审计机关对企业国有资产的审计由主动性变为了被动性《条例》出台前，各级政府将企业国有资产是看作政府公共资产来治理的，因此，各级审计机关作为各级政府的职能部分，负有对企业国有资产进行监视的职责。这种职责是一种完全的职责，即政府审计机关不仅对企业国有资产审计监视的主动性负责，而且还要对企业国有资产审计监视的结果负责。审计机关要在自己调查了解的基础上来确定对企业国有资产审计的重点审计对象的范围，并据此制定年度审计实施计划，在这种情况下，政府审计机关对企业国有资产的审计是一种主动性的审计。这种主动性的审计在某种意义上表明了审计对象确定的自由性，而这种审计对象确定的自由性在对审计对象的确定上具有很大的随意性，影响了对企业国有资产审计监视的广度和深度，因而也无法有效遏制企业国有资产治理无序、流失严重的局面。《条例》的颁布实施的确规定了国有资产监视治理机构作为企业国有资产出资人主体的地位，并将对企业国有资产的监视权次由国有资产监视治理机构来实施，相应地对企业国有资产保值增值的责任也由国有资产监视治理机构来承当。这对于国有企业来说，有了自己的明确的“老板”；对于政府来说，有了专司国有资产监视治理的可明确追溯责任的主体，无疑这是一种企业国有资产监视治理、保值增值的更有效的方式。然而，这种规定是否表明政府审计机关失往了对企业国有资产的审计监视权呢？国有资产监视治理机构作为企业国有资产出资人的主体地位确定后，政府审计机关对企业国有资产的审计监视权依然存在，只是这种审计监视已由原来的主动性审计监视变为了被动性审计监视，也就是说，政府审计机关对企业国有资产的审计监视需要实行限制性受托审计，即政府审计机关对企业国有资产的审计监视是在接受国有资产的监视治理机构委托授权的基础上而实施的，是一种被动性的审计。这里所指的限制性受托审计是相对于原来将企业国有资产作为政府公共资产治理，政府审计机关只要经过政府对公共资产审计监视授权后就可以对企业国有资产进行主动性审计监视而言的。《条例》颁布实施后，企业国有资产已作为经营性国有资产明确地从一般公共资产中分离出来，由专门的机构进行专项监视治理，这意味着政府审计机关对这类经营性国有资产的审计监视不能只通过一般政府对公共资产的审计监视授权，而必须经过专门机构的授权委托，即限制性授托审计。对企业国有资产实行限制性授托审计后，政府审计机关对企业国有资产审计对象的确定就必须事先从国有资产监视治理机构取得审计授权委托，并根据国有资产监视治理机构的授权委托予以确定。审计机关不再对企业国有资产审计监视的主动性负责，而只对审计监视的结果负责。随着政府审计机关对企业国有资产审计监视由主动性转变为被动性，其对企业国有资产审计监视结果负责的内容也发生了重大变化。这种转变就是政府审计机关对企业国有资产审计的重点由原来的维护财经法纪转换为查错防弊以及绩效审计上来。这也对各级审计机关在审计职员的培养上产生了较大的变化，即要求各级审计机关对审计职员的培养必须由重点熟知财经法纪转变到重点把握和进步审计技能，以及对各种经济治理知识的熟悉、运用上来，使政府审计与社会审计在企业审计上达到技术、的真正一致。