审计方法的历史演进及其动因

[摘要]审计经历了从具体审计向抽样审计、从顺查法向逆查法、从单一检查方式向系统检查方式、从手工审计向机审计、从账项导向审计向系统导向审计再向风险导向审计演进等几种不同阶段或层面，促使这种演进的内在动因是基于进步审计效率与质量、规避审计风险和责任、满足所有权监视的需要及其所形成的相互制约关系。审计方法的演进及其动因有助于我们正确而恰当地运用审计方法，以最大程度地实现审计目标。

一、审计方法的演进

从历史上看，审计方法经历了从具体审计向抽样审计、从顺查法向逆查法、从单一检查方式向系统检查方式、从手工审计向计算机审计、从账项导向审计向系统导向审计再向风险导向审计等演进的几种不同阶段或层面。

（一）从具体审计向抽样审计演进

具体审计就是对全部资产进行清查，对全部账目进行检查。早期的审计普遍采用这种形式，这是与当时的环境相适应的。早期的经济组织，其经济规模小，经济活动的单一，业务量较少，从而审计对象的数目较少，种类单一，这为具体审计提供了可能。同时，由于早期的治理的程度较低，在经济组织内部存在很多治理缺陷，加之会计体系本身尚不完善，如平行登记、试算平衡等会计数据的保真控制功能较弱，财产的流失和会计数据失真发生的机率较高。因此，审计目标主要是查错防弊，审计职员在做出有把握的审计结论之前，必须对审计对象进行全面的验证。

具体审计实际上是重复会计职员的全部工作，即审计职员按照会计职员做账的程序和方法重新独立复核。因此该阶段的审计程序基本上等同于会计记账程序，从原始凭证的取得、记账凭证的编制、账簿的登记、收益的确定到会计报表的编制，逐一进行全面检查。具体审计要耗费大量的人力、时间，要进行大量的重复劳动，审计本钱高，审计效率低。随着经济的，规模越来越大，会计业务也越来越多，具体审计的适用范围也就越来越受到限制，抽样审计随之产生。

抽样审计是将客户的全部经济活动作为一个总体，从中抽取一部分，依会计凭证、账簿到报表进行逐一核对，并依据样本审核的结果推断总体的情况，对客户的财务报表提出意见。本世纪中叶，资本主义市场经济迅速发展的时期，经济组织的规模和经营范围也不断扩大，会计记录的数目不断增加、内容日趋复杂，不仅审计职员无法承受对会计记录进行全面验证的巨额本钱，会计信息的使用者也无法接受全面审计的低下效率。同时，随着治理的化和治理手段的科学化，经济组织的内部控制制度日趋完善，能够起到保护财产安全完整和保证会计资料真实可靠的作用。因此，不对经济业务进行全面验证，而是进行抽样审计，在实践中不仅是必要的，也是可行的。

抽样审计的程序基本上仍然遵循会计的记账程序，同样要运用复核、核对、盘点、询问等基本的审计方法，只是审核的范围相对缩小。抽样审计方法有经历了从任意抽样法到判定抽样法再到统计抽样法发展过程。

任意抽样法是审计职员在确定抽取样本规模、取样方式和处理样本过程上没有可遵循的原则和标准，皆体现出任意性，故其审查结果缺乏科学性和可靠性，审计职员也承担较大的审计风险。因此，该方法不久就被判定抽样法所替换。

判定抽样法是根据审计职员的经验判定，有目的地从特定审计对象总体中抽查部分样本进行审查，并以样本的审查结果来推断总体的抽样结果。同任意抽样法相比，判定抽样法前进了一大步。但由于该方法是审计职员在自身经验的基础上形成的，因此，其成效取决于审计职员的经验和判定能力。即判定得正确，就会有成效；判定不准，缺乏客观性，就会审计工作的效果。因此，统计抽样法便产生了。

统计抽样法是审计职员运用概率论原理，遵循随机原则，从审计对象总体中抽取部分样本进行审查，然后以样本的审查结果来推断总体的抽样方法。统计抽样法的科学理论依占有：一是充分的数学依据。统计抽样法要利用高等数学方法。抽查时，如选择样本适当，那么根据审查样本的结果，运用概率论的原理，可以通过抽取的样本推断总体。二是健全的内部控制制度依据。企业具有健全的内部控制制度，会减少发生错误和弊真个可能性，或迅速地发现错误和弊端。三是统计抽样答应审计职员计算样本的可靠性及其风险（这是统计抽样与非统计抽样的主要区别）；答应审计职员在他们可接受的风险程度下用数学的方法确定最优的样本容量，以避免夸大或缩小审计。