财务造假案之后的中国民间审计变革

银广厦、麦科特等一系列众所周知的财务造假案发生后，受到了监管部分的高度重视和公众的广泛关注，师事务所和注册会计师也随之被推到了令人瞩目的前台，审计行业的公信力、注册会计师的职业道德和执业水平、审计准则的权威性与公正性等等，都成为人们谈论的话题。正在这时，大洋彼岸的安然、世通等众多国际着名至公司的财务丑闻，将人们的视线拉到了高度发达、法规制度严密的美国社会，对安达信等著名会计公司的所作所为感到震动与不解，人们又在探讨诸如审计独立性、行业监管体制、审计师的变更制度等。近一两年来，我国针对民间审计的相关规则和决定陆续出台，加强行业治理的措施开始实施，监管查处力度不断加大，审计职业界的运行秩序逐渐规范，民间审计行业正发生着积极的有效的变革，继续为整个社会经济的健康发挥着特殊而又重要的作用。这些变革，主要体现在以下几个方面：一、关于职业道德建设职业道德历来是注册会计师行业倍受公众注目的，执业水准必须依托于厚重稳固的职业道德，才能真正体现“社会公众是唯一委托人”的最高执业境界，否则，再强的执业能力，只能成为掩饰严重过失和欺诈的美丽外衣。中天勤所是深圳第一大所，安达信也高居世界“五大”排行榜，其应有的专业素质和胜任能力当是不容置疑的。2002年，中天勤以银广厦案中存在的重大审计过失被吊销执业资格和证券期货相关业务许可证，安达信公然以销毁档案对抗司法调查。加强职业道德建设的迫切性似乎从来没有这么近间隔地挤压着我们。强化监管只是一只外部之手，它所触及的范围和力度总是有限的，最可靠的还是注册会计师独立客观公正的内心。它能引领注册会计师严格遵循专业操守，保持应有的职业谨慎和关注，绕过功利和浮躁的陷阱，脚踏实地，心安理得。我国早在1997年就施行了《注册会计师职业道德基本准则》，但尚未制定发布具体准则。2002年，中国注册会计师协会已起草了职业道德具体准则草稿和《中国注册会计师职业道德规范指南——独立性》。由于从制定到发布还有一个过程，作为应急，针对行业当前紧要解决的突出题目，中注协发布了《中国注册会计师职业道德规范指导意见》，作为行业的自律规则。它分为两个层次，一是基本原则，包括恪守独立客观公正、保持应有职业谨慎及专业胜任能力、对客户同行的责任等。二是具体要求，包括独立性、专业胜任能力、保密、执行与鉴证业务不相容的工作、接任前任注册会计师的审计业务等，要求将是否遵守指导意见作为业务检查的重要。同时，中注协还发布了《行业谈话提醒制度（试行）》、《资产评估职业道德准则——基本准则》（征求意见稿）、《行业诚信建设实施纲要》（征求意见稿），公布将逐步建立注册会计师诚信档案，旨在提升行业公信力，全面推进诚信建设，重塑职业形象。二、关于行业监管体制我国注册会计师行业治理大致经历了这样几个阶段：1988年以前，注册会计师行业由财政部分直接治理。1988年，中国注册会计师协会成立，作为财政部的事业单位，协助财政机关对注册会计师和事务所进行治理，形成半官半民的准政府模式，经财政部分委托开始行使行业治理职责。随着1993年《注册会计师法》的颁布，注协的职责得到进一步扩充。1996年与中国注册审计师协会合并后，承担着对行业实行自律治理和部分受政府委托的职能。行业治理体制的建立，在服务、监视、治理、协调注册会计师行业发展，发挥其在经济生活中的鉴证和服务功能，推动行业走向成熟等方面起着重要的作用。但是也应该看到，我国注协一直存在着性质不清、职责不明的题目。它既是部分所属的事业单位，又是社会民间团体；既有行政治理职能，又有行业自律色彩。因此，一些人推崇西方的民间自律形式，以为这一整套的自律监管机制较完美地适应了独立审计职业的特点。不过，在安然事件爆发后人们也看到，像美国的行业协会，存在着另外一种“双重角色”的情形，它一方面承担着维护注册会计师正当权益的职责，另一方面又肩负着对注册会计师执业行为的监管。这使得人们怀疑它的监管力度和效率。2002年7月，美国国会正式通过了一项改革法案，提出对资本市场的公共监管体制，建立一个公共监管机构，将审计业务直接置于公众监视之下，强化注册会计师对公众的责任意识。这个公众监管机构不是政府机构，而是授权的独立监管机构，法律赋予它很大的权力，涉及公众公司信息表露者执业的资格、执业程序和执业结果全过程。同时，美国社会上百年来形成的行业自律监管机制依然保存了下来，新改革法案只是强化了行业外部的社会监管。我国显然不能照搬西方国家的模式。要逐步建立政府行政监管和注册会计师行业自律有机结合的行业治理体制，确定各自的职责权限，明晰性质模糊的边界地带，真正显现行业自律的本质特征。财政部分已作出了关于加强注册会计师行业政府监管的决定，切实履行注册会计师行业监视检查与处罚职能，将原委托中注协行使的行政治理职能予以收回，由财政部分有关职能机构行使，力争构建起注册会计师行业政府监管的框架体系，中注协则履行行业自律性治理职能。从长远看，政府部分应为注册会计师行业创造良好的外部环境，促进其健康发展。政府监管应重在监控和预防，利用行政手段和强制力，发挥政府监管的上风，规范行业运行秩序。与此同时，注师协会也在切实加强自律治理体制的建设，通过丰富和完善自律性服务、监视、治理、协调职能，推动行业更加走向成熟。以会员为中心建立行业自律治理体系，做好为会员提供技术支持、法律援助、培训和改善执业环境等各项服务工作，强化对会员的诚信意识、职业道德和执业质量的自律监管约束。除了前文所提及的各项关于职业道德、行业诚信建设的内容外，我们还可以从以下具体事项中体会注师协会加快行业自律建设的步伐：2002年2月，中注协发布《内部控制审核指导意见》，以保证注册会计师的执业质量；6月，发布了《关于行业突发事件应急工作程序的暂行规定》，组成应急工作小组，加强对行业突发事件的处理；9月，发布三项“专家技术援助小组信息公告”和一项“审计技术提示”。另外，还将建立三个专门委员会，以完善行业自律监管的各项程序、规则和惩戒手段。通过财政部分监管和行业协会自律监管的双重作用，进步行业水平，维护公众利益。