现代审计产权论

审计的产生、和变革追根溯源可以说是为了体现产权结构，反映产权关系，维护产权利益。审计环境无不布满着资源产权主体的身影，而审计制度体系的建立和完善则起到了降低交易用度、保护各社会产权主体的同等利益、促进社会发展、进步产权效率等方面的作用。因此，西方的一些审计学者以为：审计是产权结构变化的产物，是为监视契约签订和执行而产生和发展的。而产权理论向审计领域的延伸则是现代审计获得进一步发展的内在需要。本文正是从此出发，对现代审计与产权的关系作了初步探讨。一、现代审计的产权基础审计的产生与发展有着深厚的产权经济基础，它是随着受托经济责任关系的存在和扩展而产生和发展起来的，可以说受托责任学说是现代审计理论与实务发展及变更的产权理论基础。产权是在经济发展的基础上产生的，它通过人与物的关系反映了人与人之间的关系。可以说它是人与人在资源稀缺的条件下达成的一种“社会契约”，以使社会资源所有者的利益得到保护。社会资源所有者的有限理性和治理社会资源所需知识的日趋复杂性使得财产的所有权和经营权逐渐出现分离，而这两权分离实际上就是一种社会经济资源产权的自身裂变，其结果在两权的各自拥有者之间产生了一种社会经济资源的委托代理关系，受托经济责任关系由此产生。基于此点，我们就可以以为受托经济责任是产权确立、产权本身发生裂变的结果，它体现了不同产权主体之间的关系以及产权结构的时空动态状况。现代审计的定义一般可以表述为：审计是由独立的机构或职员接受委托或根据授权，对一些经济组织的资料及其所反映的受托经济责任履行情况进行经济监视、鉴证和评价。实际上我们从两权分离后审计在委托代理关系中的特殊位置就可以知道，审计就是对受托经济责任关系的产生、维系和发展实施的一种经济监视、鉴证和评价。因此，受托责任是联系产权与审计的一条纽带。审计之产生和发展的变化均源于“受托责任”，因此，受托责任应是审计的产权本质的恰当表述。首先，最初的受托责任观念就伴随着审计的萌芽。由于财产所有权与经营权的分离，受托责任关系开始形成和发展，财产的所有者与经营者目标函数的不一致性使得双方之间的经营活动信息传递有了不对等的基础，即存在着信息不对称。为了监视经营者进行老实的经营，获取充分的、真实的有关经营者即受托者的经营活动信息，便产生了审计的需要，其目的就是为了使财产的受托人确认或解除对委托人的受托经济责任。英国最初的庄园审计便是庄园主委托独立的第三者即会计师对庄园管家的受托责任进行的一种审计。所以审计的产生和发展是与“受托责任”思想的产生和发展密切相关、一脉相成的。其次，审计理论与实务的每一次重大发展，无不体现着“受托责任”观念的复杂化、多元化和强化，尤其是近代所出现的公司制企业组织形式，使“受托责任”观念演变成为现代委托代理关系，审计理论也因此得到应有的发展，传统财务审计向现代治理审计的拓展便是例证。再次，审计本质的受托责任观反映了审计内在的矛盾运动，它受委托方之托对被审单位实行经济监视，而“责任”对使其应为“委托者”的利益服务，审计本身所需的独立性因此受到限制，这显然是矛盾的。所以审计实际上是以协调财产所有者与财产受托治理者之间内在的利益冲突关系的一种外在社会保险机制，它既要保护委托者的利益，又要体现财产经营人的利益，按产权的观点则是满足不同产权主体的同等要求，审计理论就是在这种矛盾中不断发展、完善起来的。二、现代审计产权理论（一）审计与产权理论的联系。受托责任产生于一定的产权结构，审计受托的对象是各产权主体。审计受产权主体之托而存在和发展。若非产权主体的托付，就不存在审计鉴证、评价职能意义上的受托责任；同时审计又要对产权主体进行监视、鉴证和评价，没有对产权主体的监视和审查，就不存在审计的生存基础。一个时期的产权制度深深地着同时期的经济制度及其所体现的经济责任关系，经济运行机制与产权制度之间有着严格的逻辑对应关系。作为监视、评价经济运行的审计，其所鉴定、揭示的经济信息同样反映该时期的产权关系现状，亦即单一的产权关系往往只需要简单的审计监视，而多元的产权结构则需要较为严谨、完善的审计制度来支持。总之，审计的发展与变革是建立在产权关系，产权结构发展及其变化的基础之上的。产权主体的多样化、分散化和产权关系的复杂化，使得现代经济受托责任日趋层次化、复杂化，进而决定了现代审计理论与实务发展的复杂化和多样化。（二）审计与产权结构的环境因素。受托责任是现代审计产权理论产生的内在基础，而社会资源产权的自身裂变是其条件。除此之外，审计与产权相结合研究还依靠于经济与社会环境的变迁。第一，现代审计理论是一个开放型的理论体系，它从相关理论研究的新成果中不断吸收和鉴戒营养，以更好地摸索现代审计的本质与。现代产权理论向会计、审计的渗透，使两者结合研究成为可能和必要；第二，现代企业所处的社会环境发生的深刻的变化，比如股份公司的普及，产权可以跨国界进行活动，大型公司股权高度分散化、社会化等情况使产权结构日益多元化、复杂化，这些都对审计理论提出了新的要求。随着产权结构的变化，审计理论及实在践必定会向着更深层次的领域发展，其表现之一便是现代审计的产权博弈理论。（三）产权博弈是审计博弈的基础，而公道的审计博弈则是产权博弈终极目标实现的重要保证。产权博弈是社会经济制度形成的基础和条件，其终极目的是形成能适应、促进社会经济发展的产权经济制度。实际上，从某种意义上说，审计的产生本身就是产权博弈的结果和进一步博弈的工具，两权分离后，所有权与经营权的拥有者为维护自己的狭义产权利益而时刻进行着“攻”与“防”的较量，就会计（经济）信息的完全性、真实性和充分性进行着“经济人”的对弈，审计正是基于社会资源委托者充分挖掘其代理者经济信息上风而产生的一种社会装置。审计博弈论实际上就是通常所说的“监视与反监视”、“检查与反检查”的一种社会经济现象，从根本上说它是由会计（经济）信息的原始产权和终极使用产权不一致即会计信息产权的不对称性所引起的，由此而产生的会计信息产权“公共领域”（pubilcdomain）的存在导致了人们为争夺其中的尚未明确其产权回属的“公共租”进行博弈，其形式就是审计对确认结果的裁定。审计合谋则可以看成是为争夺会计信息的“产权租”而展开的审计博弈。审计博弈可以为产权博弈找到公道的利益结合点，即纳什均衡点，由于审计博弈可以为对会计信息这种公***品的加工、处理与报告找到一个各产权主体都能接受的会计机制，形成一套公允的会计制度以及其他相关经济制度，而且审计博弈的动态特点使得产权博弈的制度目标可以不断地向高层次、高境界逼近，从而达到社会产权经济制度的帕累托最优状态。