会计师类论文范文资料,与会计准则的法律地位相关学年毕业论文范文

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摘 要：会计准则的目的主要是为了从外部调和会计师职业群体自身无法解决的内在利益矛盾,从而起到保护投资者的利益免受不良会计实务损害的目的.确定会计准则的法律地位需要从目标、性质、导向等多方面因素予以考虑.由于会计准则客观上无法实现结果的正义,并且即便在程序正义面前,其也要受制于制订者对准则本身导向性选择和法治环境的影响.因此会计准则并无法真正达到对其目的的实现.在我国现实的环境下,主张遵守会计准则作为会计师的免责事由并不可取.

关 键 词 ：会计准则；法律地位；责任；性质；程序正义

中图分类号：D912.29 文献标志码：A 文章编号：1002-2589（2013）14-0154-02

会计信息的产生是基于会计准则进行的,遵循会计准则之后,如果仍然出现会计信息失真的情况,会计师是否应当承担责任?这一问题的实质是会计准则是否具有相应的法律地位[1].要深入这一命题的核心,就必须要对会计准则产生的背景,所欲实现的目的和会计准则的性质与导向进行一系列的分析；并且诚如萨维尼所说,立法应当适应当前社会的现实条件,因此探讨会计准则的法律地位,也必须立足于当前中国具体的法治环境.

一、会计准则产生的背景和目的

(一)会计职业的内在困境

会计师的职业被比喻为公司对外披露信息的“安全阀”.里根总统曾赞扬会计师职业是美国社会的栋梁[2].安然事件之前,公众给予会计师执业太多溢美之词,以至会计师执业的内在冲突被忽视：一方面,他们为客户服务,另一方面,该项服务的成果却呈现给社会公众,作为社会公众进行投资判断的主要根据之一.可以说正是这种冲突造成了安达信的悲剧.

会计师与公司董事长签订服务合同,财务信息由公司管理层提供审计报告提交给股东大会.虽然这一过程至今并没有多大的变化,但公司的治理却发生了很大的变化.从前管理层与公司的董事、股东的利益是一致的,因此会计师提供服务的对象利益是一致的.如今的公司中,管理层和投资者的利益常常并不一致,甚至分化、对立.会计师提供财务信息也由原来单纯地为管理层管理决策变成了同时兼具为广大投资者披露信息的双重身份.会计师一方面要面对为其提供报酬的管理层,一方面要承担投资人信息来源“安全阀”的角色,堪称如履薄冰.

(二)会计准则的产生

从上文的分析可以看出,会计师无法独自解决利益冲突问题.当前公司审计实际上已经演变成一种公共物品,但为公共物品买单的却是公共投资者以外的另一端主体.会计师如何端平天平?在管理层―会计师的角力中,会计师面对着既是裁判者又是运动员的管理层,只能处于下风.期望会计师能独立承担起公共服务的职能是很困难的.投资者只能将目光投向外界.

会计准则诞生于美国,当时的美国正处在1929-1933年经济危机的阴影之下,作为投资者的美国公众遭受了巨大的损失.参议院举行的听证会认为,财务信息的充分披露将有助于防止错误表述.1933年,美国通过了《证券法》,次年通过了《证券交易法》.为了有效执行这两部法律的规定,美国证券交易委员会成立并负责制订上市公司所必须遵守的会计规则[3].

根据Black和Kraakm an（1996）的观点,“会计准则的制订应主要考虑以下两方面因素：一是能够为公司管理人员提供足够的职业判断空间以促进交易结构实现的灵活性；二是有效保护外部投资者免受公司内部人（包括管理人员和大股东）的机会主义行为的利益侵占.”[4]从会计准则产生的背景来看,第二个因素是当时所首要强调的,也是缓和会计执业人员内在矛盾的题中之意.

由是,笔者认为,会计准则的目的主要是为了从外部调和会计师职业群体自身无法解决的内在利益矛盾,从而起到保护投资者的利益免受不良会计实务损害的目的.

二、会计准则的制定

(一)会计准则的性质

对此问题,学界存在着不少争议,总而括之主要有以下三种[5].

1.会计准则是纯客观的约束机制（规范）

这一理念将会计准则视为对放任自流的会计实务的约束手段,出于此目的,应该为实务提供尽可能客观、统一、公正的标准作为依据.因此毋宁将会计准则视为一种技术手段,重点强调其标准性和科学性.

由此推出准则的制定应是一项严密的过程,符合逻辑和理性要求,确保内在一致性.准则的构建要通过概念的确定、推演以及规则、原则等具体规范的协调来实现.

2.会计准则具有“经济后果”

根据泽夫（zeff）的理解,经济后果是指“会计报告将影响企业、政府、公会、投资人和债权人的决策行为,受影响的决策行为反过来又会损害其他相关方的利益.因此,单纯地从理论上寻求最完美的准则是不现实的,应当使得会计准则的经济后果达到最公平、合理的状态.”美国判例认为,当准则原则无法公允反映经济现实时,会计师不应以此为据,颇有“恶法非法”的意味.

经济后果的体现是多方面的.从直接影响的角度看,会计准则自身作为信息载体,其数据都代表了不同的经济内容.间接后果的意义则更深远,包括准则规范应当使得会计报表能最大限度为公司管理者决策提供资料信息,为投资者监督公司提供有效途径,与微、宏观政策衔接等.

3.会计准则制定过程本身就是一种政治程序

哈耶克认为,没有纯粹的经济事务,经济的动态必然会波及社会生活各个方面.政治生活更是经济生活的孪生方面.会计准则制订过程中的政治行为其实是经济后果的延伸[3].

由于会计准则具有的经济后果,因此不同的权力手段就必然会试图介入,以达到对准则制订的干预,实现对自身利益的维护,会计准则制订过程已经基本上类似于政治程序中一项协议的达成过程.基于会计信息的公共物品特性,也使得准则的制定不能忽视对公众投资者的影响.从这个角度看,准则的“监管”作用更加的突出.会计师在依据准则行事时,应该更加注重这层含义. 笔者认为,会计活动虽然表现为一些具体的、规范的数据、列表,但是这些列表、数据背后反映的是经济实体的经济活动,直接关系到股东、管理者、债权人等的利益,同时也间接地影响到公司的运行,甚至和宏观经济的走向息息相关.因此,不能仅仅将会计准则视为一种技术性的规范,而应当同时重视其经济后果.由于会计准则的经济后果会引起各方面利益的博弈,因此对其的政治干预也体现了利益平衡的特征.

(二)会计
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学者的研究表明,会计准则能否得到可靠执行是影响会计信息质量的重要因素,而其可靠执行很大一部分依赖会计师对会计准则的职业判断.会计准则的导向则直接影响了会计准则的职业判断程度[4].

会计准则的导向是指其规则体系的内容结构,包括原则导向和规则导向两种.会计准则的规则或者原则导向并不是绝对的,规则和原则本身的界限就不是十分分明的.因此我们只能在大致的意义上进行区分,主要立足于法理上对规则和原则的不同理解.

一般意义上,规则具有具体、复杂的特征,具有较大的可操作性、指导性,给予从业人员的自由裁量空间较少,有助于维护该体系的统一性、稳定性,同时也具有僵化的危险.原则相对抽象和概括,甚至是模糊,对于一些概念或者领域的界定是总领性的,从业人员可能无法从中得到具体的指导,只是方向上的明确,有利于发挥从业人员的自由判断和创造性,也面临着任意和脱法的危险.

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(三)会计准则的制定

会计准则的制订很大程度上受到会计准则性质的影响[5].在主张会计准则是技术性规则的理论指导下,会计准则的制订就会表现出对结果理性的追求.因为既然会计准则是技术性的,那么它就有可能达到完善,如果制订出来的会计准则不够“完善”,那只是表明我们的认识、论证过程未达到实现其“完善”的标准.

反之,主张会计准则的经济后果和政治程序,就会放弃对会计准则“完善”的追求.会计并非是自然科学的一部分,因而追求如同自然科学一般的客观真理并不是可行的.事实上,作为社会科学的一部分,会计学不可避免地会掺杂入价值判断.因此,最完美的会计准则,并不一定代表了最公允的经济后果.由于理性人的自利行为和一些强有力利益集团的存在,现实生活中被采纳的往往也不是具有最公允经济后果的经济行为[5].准则的制订机构被要求充分代表有关各方的利益,特别是社会上占强势的利益集团.相应地由于认为准则不能实现绝对的结果理性（甚至本身就不追求）,因此准则内容更多地体现为对程序理性的强调.

强调会计准则的政治意义则会将会计准则纳入到国家政府的宏观管理制度之中.准则的制订过程则体现为不同政治派别的协商、谈判,讨价还价,以达致利益上的某种平衡.对会计准则的导向的选择要考虑到规则和原则各自的优缺点,同时还要注意本国的法治环境.一般认为,会计准则如果具有规则导向,则更具有自我执行能力,较少地借助于司法机构来实现.如果选择原则导向,则更依赖于外界环境的辅助.因此在较弱的司法执行环境中,制度安排应该更加强调其自我执行的特征,也即选择规则导向的会计准则,能够更容易得到贯彻和执行,也更有助于实现高质量会计准则的目标.

三、会计准则的法律地位

(一)影响会计准则法律地位的因素

本文探讨会计准则的法律地位问题旨在解决会计师的法律责任承担问题.当面临对虚假信息披露的起诉,会计师能否以遵守了会计准则的规定就得以免责?据此,笔者认为确定会计准则的法律地位至少应当考虑如下几个因素.

1.目标

会计准则最终是为了实现其目标而制订的,也即调和会计师的内在利益矛盾,同时为外部投资人的利益提供有效的制度保护.为了实现这样的目标,会计准则的制订应当尽可能地为达到反应“真实与公允”的信息而设.

2.性质

会计准则兼具技术性、经济后果和政治因素三方面的性质,因此一方面制订者应当追求准则中的真理性、科学性、客观性,在选择制订原则是应当尽量向结果正义靠近；另一方面由于其牵涉利益主体广泛,在政治博弈中不能完全排除价值的考量,因此无法真正做到真实、公允的要求,无法实现结果正义.最终只能体现为一种各方利益的综合考虑和平衡,在准则的内容上尽量保证程序正义的实现.同时,作为国家的宏观经济制约因素之一,还应当符合国家的经济目标、经济政策、经济现状.

3.导向

会计准则的原则或者规则导向影响着会计师职业判断范围大小的发挥.根据上述两个因素的影响程度以及国家的法治环境,尤其是司法机制的完善程度,适当地调和准则中原则和规则的比例,选择准则的导向.

从上文的分析中我们可以看出,会计准则的目的和其性质之间还是具有一定的差异的.保证会计准则的目的性必然要求会计准则能够尽量体现结果正义,否则如何能够达到所谓的真实的反应经营活动?没有真正的公允,就无法达到为投资者提供真实可靠信息的目的,就无法实现从外部规制的设计调和会计师内部利益矛盾的初衷.然而会计准则的性质一方面试图通过利益协调的方式对投资人利益提供保护,一方面则明确了结果正义的无法实现,能够期待的只能是程序正义.程序正义虽然是保证结果正义的必要途径,甚至有时候程序正义的缺位能够引发更大的不满和危险,但是基于对目的的追求,笔者不能认同将程序正义的实现作为对结果正义的替代.另一方面,即便是程序正义也很难在会计准则中得到切实的保证.首先,会计准则的性质决定了其利益平衡的特征,因此其中所体现的程序正义毕竟也只能是一种平衡的程序正义,而并非是绝对的程序正义.其次,会计准则还具有导向性问题,而导向性直接影响到程序正义的表达.原则导向的程序正义还依赖于会计师本身的执业素质,以及较高的职业道德素养.如果选择了原则导向,就是将上文中所描述的那种会计师的执业困境在某种程度上又抛回给其本身.如果相关制度阙如,那么后果是可想而知的.

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因此,会计准则在客观上并无法真正达到对其目的的实现,一方面,其无法实现结果的正义.另一方面,即便在其仅能守住的程序正义面前,也要受到制订者对准则本身导向性选择和法治环境的影响.

(二)我国会计准则的法律地位

我国财政部于2006年2月15日颁布了新会计准则体系,可以说,新会计准则的出台标志着我国在会计准则国际化进程中又迈出了重大步伐,同时也增大了会计核算中的职业判断空间,体现了更多的原则导向特征.

然而,我国属于新兴的市场经济国家,司法保护并无法实现充分的外部保护,这就使得原则导向的会计准则较难以发挥自身的优势,反而更加依赖于会计师自身的高素质,从而也对会计师队伍的职业道德建设提出了更高的要求.我国本属市场经济的初级阶段,市场机制的建设没有国外的发达,法治环境也与先进制度尚有差距.近年来层出不穷的虚假披露、损害投资人案件不但考验着会计师队伍的自身建设,也拷问着整个法治建设的现实.面临着如此的现实环境,笔者认为如果草率地将遵守会计准则定位为会计师承担会计责任的“确证”并非是最合适的选择.

该文来自:http://www.sxsky.net/kuaiji/jzkj/386255.html

综上所述,由于会计准则客观上无法实现结果的正义,并且即便在程序正义面前,其也要受制于制订者对准则本身导向性选择和法治环境的影响.因此会计准则并无法真正达到对其目的的实现.在我国现实的环境下,主张遵守会计准则作为会计师的免责事由并不可取.

参考文献：

[1]张华林.会计法制建设法理基础研究[M].北京：法律出版社,2009：72-73.

[2]刘燕.会计职业改革任重道远―《索克斯法案》评述之二[J].金融法苑,2003,（3）.

[3]刘峰.关于会计准则的性质与制订[J].财会月刊,1996,（4）.

[4]贺建刚,刘峰.司法体系、会计准则导向与投资者保护：一项案例研究[J].会计研究,2006,（11）.

[5]葛家澍,刘峰.从会计准则的性质看会计准则的制订[J].会计研究,1996,（2）.

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