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自我国2000年加入WTO之后,经济飞速发展,为世界经济的增长做出了巨大贡献,并且从经济全球化的实施成效来看,无论是中国、还是世界各国都从中受益良多,但快速的经济发展并非只产生正面效应,也带来了不少问题.企业数量增多,企业间竞争压力增大,因此企业如果要在同业中脱颖而出,必须建立起更有效的公司治理结构,也必须更加快速、精准地获取市场信息,而会计信息作为企业进行战略决策的重要依据,有时会关乎到企业的生死存亡.真实、准确的会计信息可以促成企业的大力发展,虚假、错误的会计信息则有可能将企业陷于不利境地.一直以来,我国在尝试向市场经济转型,在保持国有企业为主流的基础上发展其他企业类型,以催发市场竞争力.应该说,转型取得了良好的效果,但仍然存在一些弊病.在国有企业中,有一些处于国有产权控股下的经营者会在不完善的公司治理结构中钻空子,通过不良会计行为为个人谋利益而不顾及他人利益、国家利益,给企业和国家造成了损失.对此,笔者深入分析国有产权控股下的经营者会计行为偏好原因以提出改进措施.
一、经营者会计行为偏好研究概述
所谓行为偏好,必然存在一个前提,那就是存在诸多选择的情况下,行为主体对某一个或某几个选择更为青睐.同理,经营者会计行为偏好也是如此.
（一）经营者会计行为偏好研究 经营者会计行为偏好就是对同一个会计处理而言,经营者并不局限于一种会计行为,有几种会计行为可供其选择,即他在会计上拥有选择权,在这种情况下,经营者最终会选取哪一种会计行为,主要受个人主观意愿影响,此外,也会与当时可能发生的利益流向、客观环境有关.从这个角度出发,会计政策的选择可看成是一种经济利益的博弈,相关方均会做出在某一限定条件下可使自身利益最大化的选择.实证会计理论研究指出,经营者才是最后决定会计政策选择的主角,其所拥有的权力会导致两种行为：“效率”行为、“机会主义”行为.“效率”行为从某种程度上来说偏向于正面行为,这种行为赋予了企业经营者一定的自主权,使其可以筛选出与企业发展特点相吻合的会计处理方法,从而为企业谋福利,即它赋予了经营者足够的权力令其自主决策,灵活应变；“机会主义”行为相对于“效率”行为而言更偏向于表示一种负面的行为,它给了经营者投机钻营的机会,在手中掌握了一定权力时,经营者可以通过处理会计数据,如管理操纵会计盈余、不完全披露企业信息、与审计师合谋等不良会计行为,重新分配各方利益,在此过程中,必然产生一些为法律法规所不容的不道德或违法行为.
鉴于会计本身的性质,除上述会计方法外,会计估计、会计程序也不是单一的,这也为经营者提供了偏好选择的空间.而无论是会计处理方法也好,会计估计、会计程序的选择与使用也好,都是从经营者特定的角色出发的,首先设定了经营者作为外界与企业进行交流沟通的桥梁,将经营者置于信息供给者的位置来做出相应分析的,但必须注意到,在现实中,经营者作为信息供给者的同时,也具有信息的需求愿望.从企业内部看,经营者需要获取会计信息以实施对企业利益相关主体的监管.但对于“效率”行为抑或“机会主义”行为的选择并非一成不变的,经营者会随着企业内外部环境的变化做出其具体时段的会计行为偏好选择.
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（二）行为经济学理论与会计行为学的交互研究 行为经济学兴起于20世纪90年代,采用心理分析的方法,研究市场上人们行为的有限性和复杂性.卡尼曼（Kahneman）和特维斯基（Tversky）的“预期理论：一种风险决策分析方法”以及理查德泰勒（Richard Thaler）的“动态非一致性的实验证据”论文的发表,标志着行为经济学的创立.但他们只承认自己是心理学家,而非经济学家,真正将其行为学研究和金融学、经济学很好地结合起来的是芝加哥商学院的金融学教授Richard Thaler.行为经济学否定了传统经济学的理性人假设,提出了人们行为不理性的另一面,试图通过对原有经济学理论的修正,增强经济理论的解释能力.
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在图1中,行为经济学会影响到会计行为的动机和产生,而会计行为学也是基于行为经济学理论展开的一系列研究,这二者之间有个极为重要的学科联系――心理学.会计心理学是一门研究会计人员在会计活动中的心理现象、心理过程及心理变化的学科,因此会计心理会直接影响会计行为,而会计心理与行为经济学理论相关,从这个角度进行解释,也可以理清行为经济学、会计行为学的关系了.
二、国有产权控股下经营者会计行为偏好分析
我国国有企业的最大控股股东是国家,国家作为名义所有者,具有间接、虚拟和代表性的特点,所以出现了很多国有企业特有的问题.
（一）国有企业经营者选聘模式对经营者会计行为的影响 我国上市公司许多由国有企业改制而来,其中一些公司主要通过对主体进行剥离的方式成为上市公司,即将我国国有企业改为集团公司.这种公司形成的前提条件直接决定了最终上市公司在经营者选聘模式上的特殊性,其大部分经营者是直接从原国有企业转为上市公司的管理层,在公司内部担任比较重要的职位,他们的经营理念无法从国有企业的套路中逃离出来,不能够完全适应当今市场对于上市公司经营者的素质要求.在这种情况下,公司虽然上市了,但其经营实质没有根本性的变化.表面上看,公司上市后追求的是效率和业绩,却由于不恰当的经营者选聘模式,致使公司难形成有效的公司治理结构、便于大股东在利益争夺战中获得优势,最终造成的后果就是上市公司成为“名义”上的上市,不能将股东利益最大化订立为公司经营目标,而是成为个人利益最大化的最好助推器,这其中我国国有企业遗留下来的选聘模式弊端起了极大的阻碍作用.
(二)国有企业经营者会计行为偏好的主要形式
（1）不正当交易造成“空壳”公司.此处的“空壳”公司,并非金融学中所说的以虚体套取利益的名义公司,而是指在我国
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三、国有企业经营者会计行为不良偏好的纠偏
非国有产权股东控股与国有产权股东控股对经营者会计行为的不良偏好都提出了迫切的纠偏要求,对应上文分析,笔者以国有产权控股模式进行经营者会计行为不良偏好的纠偏措施分析.
（一）取消国有企业经营者任命机制 真正有效的经营者聘任机制应该是通过选拔、评价、培养、考核、激励等一系列程序筛选出适合市场、适合公司、适合岗位的人才的途径和过程,在这个过程中,人力资本的价值得到了最大体现,经营者配置效率也得到了最大发挥,无论对于公司还是对于员工都是一个双赢的过程.因此,要想纠正国有企业经营者会计行为的不良偏好,第一步就是要建立起行而有效的经营者市场制度,提高公司业绩、提高人员配置效率,具体可以通过以下两步进行：首先,明确我国国有企业的国家干部与公司经营者的概念区别.国有企业的国家干部是为人民服务的,属于政府而不属于市场,而公司经营者的首要目标是为公司服务的,属于市场而不属于政府,二者的区别非常明显.因此,公司经营者要一改在原有国有企业的作风,从心理上要先将自身职业化,进而在行政级别与退休年龄的限制上不再遵循国有企业的旧例.其次,加大国有企业经营者培养力度.国有企业经营者进入公司之后应该不断为公司谋利,而不是进入之后便一劳永逸.加大对国有企业经营者的培养力度,可以通过培训已有的国企员工使其转变经营理念,也可以通过降低经营者就职壁垒为公司引入优秀的新员工.
（二）完善国有企业激励机制 国有企业经营者完善的激励机制应当综合考虑各方面因素,包括长期、短期激励机制的制定,还有物质、精神激励机制的搭配,而长期、短期激励机制的制定与物质、精神激励机制的搭配是综合交错的,不能分离开来评价.物质激励可以涵盖报酬与股票期权.报酬不是单纯的工资,它包含了基本薪酬、年底奖金、假期安排、隐形福利等诸多方面.基本薪酬应保证经营者本人和其家庭成员的基本生活要求,是最基础的激励方法,年底奖金、假期安排在基本薪酬的基础上又提升了一步,可以为经营者提供更为优越的生活条件,年底奖金是一种短期激励,假期安排是一种长期激励,这也体现了长期激励、短期激励的结合.而股票期权就是一种确定的长期激励,它实现了经营者个人利益与公司长期利益的捆绑,使经营者目标与股东目标一致化,从而有效地约束经营者的会计行为.从国有企业完善的角度来说,原来的国企更重视报酬激励,对于股票期权等方面的长期激励较为忽视,建议国有企业在改造的过程中结合当前上市公司已经研究出的优秀激励机制,结合自身优势,建立起符合国有企业特色的但不乏市场竞争力的激励机制.精神激励是相对于物质激励的,经营者满足了衣食温饱的要求后,必然会对更高层次的心理、意识等有提升要求,公司对于这方面的激励也是不可忽视的.原来的国有企业多重视对员工的物质激励,轻视对员工的精神激励,致使诸多员工在国有企业内任职时间较长时,对于职业理想的追求、对于精神满足的追求都大大下降,因此,国有企业应当侧重于提升企业对员工的精神激励,刺激员工的工作激情,为国企创造新的效益记录.
（三）规范国有企业改革过程 为了达到对国有企业经营者会计行为不良偏好的纠偏目的,国有企业的改革过程也要进行相应的规范与调整.国企在曾经的发展过程中,为中国经济的腾飞做出了不可逾越的贡献,但随着其诸多弊端的显现,一部分国企在当前的经济发展中日呈颓态,亟需改制为上市公司获取新的生存途径.现实中,大多国有股都通过协商的方式进行了股份转让,这种不透明、不公开的转让制度令市场哗然,也无法确保国有股股东的利益最大化.这种情况下,最适宜的方法应当是由国家尽快制定规范国有股处理的相关法律,建立起符合市场发展要求的国有资产管理体制、建立公平竞争的国有企业股份转让方式,遏止内部人控制行为,实现国有财产的公共价值.
此外,原国有企业呈现出内部股权集中,大股东控制现象明显,经营者固守职位时间长久,因此,国有企业股权多元化的实现更突显出其重要意义,将国有企业股权相对分散,使一部分外部的股东掌握国有企业的股权,更有效地监管国有企业的运营,同时,大股东之间的相互制衡也大大降低了某个过于集权的股东对其他股东的掠夺行为,间接地对小股东形成
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