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摘 要 ：近年来,随着经济和社会的发展,中央财政投入的方式不断改革,政府性投资公司得到了快速发展,但随着财政性资金投入的不断增加,怎样管好用好财政资金,怎样提升政府性投资公司的会计核算水平,是当前一个急需解决的问题,本文对此进行了探讨.
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关 键 词 ：政府性投资公司；会计核算；建议；对策
一、政府性投资公司发展概述
70年代,政府的投资范围比较狭窄,其管理职能主要依靠交通、水利、铁路、电力、民航等专业部门来履行.从管理形式看,体现了行业归口管理的特征.80年代,政府的投资范围有所增加,尤其是国家实行“拨改贷”后,为顺应投资管理需要,一批诸如工程投资管理处(局)、投资中心等专业管理机构应运而生,从资金运用看,体现了国家投资方式的转变,成为我国国有投资公司发展的起源.自90年代以来,政府的投资数额增多,为实现政企分开目标,一大批国有投资公司风起云涌,从注册资本看,体现了出资人与国有资产管理者的分离.同时,我国财政管理体制的演进,既给国家经济和社会发展起到了积极的推动作用,也给政府性投资公司的发展带来了生机和活力,为政府性投资公司带来了前所未有的发展机遇.
二、当前政府性投资公司会计核算所存在的问题与不足
1.财政拨款核算的问题.财政拨款属于政府补助的主要形式之一,财政拨款分为与资产相关的财政拨款和与收益相关的财政拨款.目前,由于政府性投资公司收到财政拨款款项往往没有相关文件明确,导致政府性投资公司会计科目处理随意性比较大.
2.借款费用资本化计量的问题.政府性投资公司因项目建设资金不足需要向外借款,能否准确核算借款费用资本化,影响到公司资产和费用的确认与计量.目前政府性投资公司因承担建设项目多,专门借款和一般借款资金混淆使用,很难分清资产是否占用一般借款,在计算借款费用资本化时就会高估资产成本少计损益或低估资产成本多计损益.
3.土地整理业务成本核算的问题.各地政府为了提高区域建设和发展水平,
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4.竣工项目未及时结转的问题.按照项目管理规定,项目建成后,项目建设单位应在3个月内编制完成竣工财务决算,完成竣工财务决算审计后1个月内,项目建设单位根据审计决定调整竣工财务决算报告,报财政部门审批,按审批意见办理资产结转、移交等处理.目前,政府性投资公司项目竣工验收后未及时办理竣工财务决算或报批手续,使项目资产投资成本被虚增,导致政府性投资公司的会计资料不能真实地反映项目资产投资及构成状况.虚增资产成本情况主要有：(1)项目达到预定可使用状态,已办理交工验收,但未及时进行竣工财务结算、决算审计或未报财政审批,竣工项目仍在“在建工程”科目核算,不转入资产核算、管理,竣工项目借款费用继续资本化,发生的其他待摊投资继续分摊,导致有些资产成本构成中借款费用金额竞高于项目建造成本,严重虚增了资产投资成本.(2)竣工项目报财政部门审批后,竣工项目结转形成其他长期资产,形成的其他长期资产未按规定进行折旧或摊销,导致少计费用多计利润,虚增了资产.
三、提高政府性投资公司会计核算水平的建议与对策
1.建立相应的会计核算模式.根据《中华人民共和国会计法》、《企业会计制度》、《企业会计准则》、《基本建设财务管理规定》等规定,政府性投资公司主要有四种会计核算模式代建模式、园区开发模式、投资模式和管理模式.(1)代建模式：适用于公益类投资公司.项目建设资金来源于财政部门拨款或公司借款,但明确公司借款资金本息最终由财政资金偿还,项目建成竣工验收后交付由财政部门管理.此类公司会计核算参照《基本建设财务管理规定》规定进行明细核算.(2)园区开发模式：适用于园区开发类投资公司.此类公司会计核算按照开发地块进行收入成本核算.(3)投资模式：适用于投资类投资公司.是指实施对外投资,以获取投资收益运作公司.此类公司按照《企业会计准则》中长期股权投资、金融工具确认和计量、投资性房地产等具体准则规定进行明细核算.(4)管理模式：适用于管理类投资公司.是指履行管理职能公司,一般为政府投融资平台,是各行业设立政府性投资公司母公司,主要是拆借资金、对下属政府性投资公司进行项目监管、资金监管等.此类公司按照《企业会计准则》核算.
2.强化财政拨款的核算.按新会计准则规定,政府性投资公司收到财政拨款可分为与资产相关的具有专门用途的财政拨款和与收益相关的财政拨款.与资产相关的指明专门用途的财政拨款,是指公司取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的财政拨款.公司取得与资产相关的财政拨款,不能直接确认为当期损益,应当确认为递延收益,自相关资产达到预定可使用状态时起,在该资产使用寿命内平均分配,分次计入以后各期的损益(营业外收入).相关资产在使用寿命结束前被出售、转让、报废或发生毁损的,应将尚未分配的递延收益余额一次性转入资产处置当期的损益(营业外收入).与收益相关的财政拨款,是指除与资产相关的财政拨款之外的财政拨款,用于补偿公司以后期间的相关费用或损失的,取得时确认为递延收益,在确认相关费用的期间计入当期损益(营业外收入)；用于补偿公司已发生的相关费用或损失的,取得时直接计入当期损益(营业外收入).政府性投资公司在收到财政拨款时,应根据上述原则进行会计处理.
3.强化借款费用的核算.鉴于政府性投资公司向外借款资金均用于基础设施建设、土地开发整理等支出,为准确核算项目资产成本,在向银行等金融机构申请借款时,对借款用途进行明确.在实际中,银行借款中属于项目流动资金借款所发生的借款费用可比照固定资产专门借款费用予以全额资本化,对日常流动资金一般借款所发生的借款费用按项目是否占用一般借款确定计入成本或费用,这样核算直接体现了“实质重于形式”的原则,对相应资产价值的确定更加准确、客观.项目资产借款费用按会计核算模式不同,计入会计科目也不同,主要是代建模式和园区开发模式,区别如下：(1)代建模式：相关借款费用在项目达到预定可使用前计入资产成本,当项目达到预定可使用状态后,借款费用停止资本化,根据借款费用由谁承担的原则计入费用.(2)园区开发模式：若取得的借款用于地块基础设施建设,相关借款费用按投入资金在地块开发完成前计入开发成本,在地块开发完成后,计入费用处理.借款费用资本化额可按地块投入资金比例分摊.
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4.强化成本的核算.代建项目资产竣工、地块开发整理完成后,应准确核算资产成本,不同模式对成本核算不同：(1)代建模式：发生项目资产建设支出时,借记在建工程,贷记相关科目；资产建设完工并经验收后,借记其他长期资产(原值),贷记在建工程；已完工并投入使用的公益性资产应合理估计使用年限,并按直线法(不考虑残值)进行折旧或摊销,折旧或摊销时,借记：管理费用,贷记其他长期资产(折旧或摊销).(2)园区开发模式：园区开发类政府性投资公司实施土地开发整理、道路等配套基础设施建设等,实际上类似于土地储备中心委托园区开发类政府性投资公司开展土地整理业务,包括受托进行建筑物拆除、支付拆迁补偿费等.政府性投资公司应按园区总体规划划分地块对土地进行整理,按地块进行二级明细核算,对土地开发整理、拆迁、道路、绿化等投资支出归集,在国土局公开拍卖地块后,应根据收到国土局出让地块成本补偿确认土地开发整理业务收入,以出让地块面积结转开发成本.收到财政拨款,按性质计入递延收益或营业外收入.
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5.加快竣工决算,及时办理资产移交.各政府性投资公司内部应加强沟通、交流,特别是项目工程部与财务部,在项目建成后,按照项目管理规定时间,指定专人办理编制竣工财务决算、委托竣工财务决算审计、报财政部门审批、办理资产结转、移交等手续,并建立竣工项目考核制度,确保项目资产准确计量、及时结转.若项目资产竣工验收后,未能及时办理竣工决算等手续,应当自实际竣工之日起,根据项目预算、造价或者实际成本等,按估计的价值转入资产,并计提折旧或摊销,待办理正式审批后再作调整.
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