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随着经济的发展,企业为了提高公司的整体质量和获利能力,需要通过各种途径对企业内部和外部的已有业务进行重新组合或整合,即资产重组.资产重组的方式很多,资产收购与合并是其中两种方式.以下从资产收购与合并的税收角度分析比较.
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一、定义比较
合并,是指一家或多家企业（以下称为被合并企业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（以下称为合并企业）,被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付,实现两个或两个以上企业的依法合并.
资产收购,是指一家企业（以下称为受让企业）购买另一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易.受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付和两者的组合.
两者的区别：（1）资产转移不同：在公司合并中,资产转移是概括转移,所转移的是解散公司的全部财产；而在资产收购中,所转让的既可以是全部财产,也可以是部分财产.（2）债务承担不同：在公司合并中,被合并的公司的全部债务转移至存续公司或新设公司；而在资产收购中,除合同中明确约定收购方承受被收购方的债务外,收购方不承担被收购方的债务.（3）股东地位不同：在公司合并中,存续公司为承继解散公司的资产而支付的对价直接分配给解散公司的股东,解散公司的股东因此获得现金或成为存续公司的股东；而在资产收购中,收购方为资产转让而支付的对价与出售公司的股东无直接关系.（4）法律性质不同：公司合并的本质是公司人格的合并；而资产收购的性质是资产买卖行为,不影响公司的人格.
二、税收比较
合并与资产收购因存在前述的区别,因此,在税收上有不同的处理方式.
案例1：假定A公司是合并企业,B公司是被合并企业,A公司收购B公司全部的资产,并承担B公司所有负债,B公司劳动力也一并转让,B公司注销,A公司以本公司20%的股份（公允价值5000万元）作为对价.B公司资产计税基础是3000万元,负债计税基础是1000万元,B公司全部资产及负债的公允价值为5000万元.
案例2：假定甲公司是受让企业,乙公司是转让企业,甲公司收购乙公司全部的资产,并承担乙公司所有负债,乙公司劳动力也一并转让,乙公司不注销,甲公司以本公司20%的股份（公允价值5000万元）作为对价.乙公司资产计税基础是3000万元,负债计税基础是1000万元,乙公司全部资产负债的公允价值为5000万元.资产收购后,乙公司只有一项资产即：持有乙公司20%的股份.
可以看出上述两个假定情形,不同点仅为被并购的公司是否注销,但是税务处理却有很大不同.
1.企业所得税
主要文件依据《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）、《国家税务总局关于发布的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）.
（1）特殊性税务处理
①案例1：被合并企业不按清算进行企业所得税处理.被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继.合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础,以被合并企业的原有计税基础确定.被合并企业亏损可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额等于被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率.被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础,以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定.被合并企业股东不按清算进行所得税处理.财税[2009]59号只是针对企业所得税来说的,对于被合并企业的个人股东,是否要缴纳个人所得税,总局没有明确规定.
②案例2：受让企业取得转让企业资产的计税基础,以被转让资产的原有计税基础确定.转让企业：取得受让企业股权的计税基础,以被转让资产的原有计税基础确定.因资产收购为公司层面交易,与股东无关,企业股东无需缴纳企业所得税,个人股东无需纳税个人所得税.
（2）一般性税务处理
①案例1：被合并企业应按清算进行所得税处理.被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补.合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础.被合并企业股东应按清算进行所得税处理.
②案例2：受让企业取得资产的计税基础应以公允价值为基础确定.转让企业应确认资产转让所得或损失,且其相关所得税事项原则上保持不变.因资产收购为公司层面交易,与股东无关,企业股东无需缴纳企业所得税,个人股东无需纳税个人所得税.
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2.增值税
《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）的规定：纳税人在资产重组过程中,通过合并、分立、出售、置换等方式,将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人,不属于增值税的征税范围,其中涉及的货物转让,不征收增值税.因此,案例1和案例2都可不征收增值税.
3.营业税
《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第51号）规定：纳税人在资产重组过程中,通过合并、分立、出售、置换等方式,将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人,不属于营业税征收范围,其中涉及的不动产、土地使用权转让,不征收营业税.因此,案例1和案例2都可不征收营业税.
4.土地增值税
（1）案例1：根据《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]48号）第三条关于企业兼并转让房地产的征免税问题规定：“在企业兼并中,对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的,暂免征收土地增值税.”
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（2）案例2：该资产重组方式是否可以免征,总局没有明确的文件规定.有地方出台相应的规定《云南省地方税务局关于企业整体资产出售或整个企业所有权转移如何征税问题的批复》（云地税一字&#
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5.印花税
《财政部国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知》（财税[2003]183 号）第三条规定“企业因改制签订的产权转移书据免予贴花”,第一条第（一）项规定：“实行公司制改造的企业在改制过程中成立的新企业（重新办理法人登记的）,其新启用的资金账簿记载的资金或因企业建立资本纽带关系而增加的资金,凡原已贴花的部分可不再贴花,未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花”,第一条第（二）项规定：“以合并或分立方式成立的新企业,其新启用的资金账簿记载的资金,凡原已贴花的部分可不再贴花,未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花.”
案例1：资金账簿原已贴花的部分可不再贴花；产权转移书据免交.
案例2：资产收购是否属于改制,各地政策不一,由争议.
6.契税
（1）案例1：《财政部、国家税务总局关于企业事业单位改制重组契税政策的通知》（财税[2012]4号）：两个或两个以上的公司,依据法律规定、合同约定,合并为一个公司,且原投资主体存续的,对其合并后的公司承受原合并各方的土地、房屋权属,免征契税.
（2）案例2：没有免税政策,应按规定交纳契税.
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