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【摘 要 】政府补助是企业从政府无偿取得的货币性资产或非货币性资产,但不包括政府作为企业所有者投入的资本.本文就企业会计准则中政府补助的分类、会计核算、专项资金管理等方面进行阐述.
【关 键 词 】政府补助 特征分类 会计处理 资金管理
为了体现国家的经济政策,鼓励或者扶持特定行业、地区或者领域的发展,我国重点支持企业开展的符合国家产业技术政策、创新水平较高、市场竞争力较强、预期经济和社会效益较好、知识产权清晰的技术创新和科技成果转化项目.对各型企业的转型升级项目,包括企业研发能力提升,采用高新技术和先进适用技术对现有设备和工艺进行改造提升,扩大市场前景好的产品生产规模给予各种形式的政府补助.在我国政府补助主要形式有：财政拨款、无偿资助、贷款贴息、以奖补助形式等.但是,政府对企业的经济支持并非都属于《企业会计准则第16号――政府补助》规范的政府补助.根据政府补助准则的规定,政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产,但不包括政府作为企业所有者投入的资本.企业如何加强政府补助资金的管理,提高政府补助资金的使用效率,如何规范政府补助资金的会计核算,是摆在会计工作者的一个难题.
一、政府补助资金的分类
企业根据政府补助带来经济利益或者弥补相关成本费用的形式不同,应当划分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助.
(一)与资产相关的政府补助
企业取得的、用于构建或以其他方式形成长期资产的政府补助通常划为与资产相关的政府补助.这类政府补助通常表现为政府向企业以银行转账的方式拨付,如拨付用于企业购买无形资产的财政拨款、企业用于建造固定资产的相关贷款给予的财政贴息等.企业应当在实际收到款项时按照到账的实际金额确认和计量.
(二)与收益相关的政府补助
企业收到的除与资产相关的政府补助之外的补助视同为与收益相关的政府补助.这类补助通常以银行转账的方式拨付,企业在实际收到款项时按照到账的实际金额确认和计量.
二、政府补助的确认条件
根据新准则的规定,政府补助要同时满足下列条件的才能予以确认.
(一)企业能够满足政府补助所附条件
政府向企业提供政府补助,通常是附有条件的.因此,企业收到的政府补,应当在满足一定条件时,才能加以确认.如果不满足一定的确认条件,则不能加以确认.企业收到正当补助这一事实本身,并不能表明企业一定能够获得这一政府补助,政府补助的获得是以企业能够满足政府补助的相关条件为前提的.
(二)企业能够收到政府补助
企业要确认政府补助,还要能够收到政府补助为前提.如果企业不能获得政府补助,则不能加以确认.
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三、政府补助会计处理的资本法和收益法
从理论上讲,政府补助有两种会计处理方法：收益法和资本法.根据企业会计准则的规定,企业对收到的政府补助应当采用收益法核算.
(一)资本法
所谓资本法,是指将政府补助直接贷记所有者权益的一种会计处理方法.采用这一方法的理由主要有：
1.政府补助是一种融资手段,应在企业的资产负债表中进行处理,而不应通过利润表去抵消其补偿的费用项目.考虑到企业不需要归还,因此政府补助应当直接计入所有者权益项目.
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2.在利润表中直接确认政府补助是不恰当的,因为企业获得的政府补助不是企业在生产经营活动中赚取的,而是政府给予的与成本无关的奖励.
(二)收益法
所谓收益法,是指将政府补助直接计入利润表的一种会计处理方式.采用这一方法的理由主要有：
1.政府补助不是来自所有者投入的资源,不应当直接计入所有者权益,而应当在合适的期间确认为利润的组成部分.
2.政府补助很少是无偿的,企业接受政府补助是有条件的,因此,政府补助应当在合适的期间确认为利润的组成部分,并与将来拟补偿的成本相配比.
3.政府补助作为政府政策的一种延伸,在利润表中确认是符合逻辑的.其核算的基础在于与有关费用相配比的期间内,采用系统、合理的方法将政府补助确认为利润的组成部分,在大多数情况下,企业能够确定与政府补助有关的费用的确认期间,从而在确定相关费用的期间内将与特定政府补助有关的补助确认为利润组成部分.同样的道理,对于与应计提折旧资产相关的政府补助,一般也是按照这些资产的计提折旧比例在相同的期间内确认为利润的组成部分.
四、政府补助会计核算的处理方法
(一)政府向企业提供的政府补助,既有可能是货币性资产,也有可能是非货币性资产
对于不同的政府补助,其会计处理基本相同,即均需要按照政府补助的公允价值进行计量.
1.政府补助为货币性资产.根据新准则的规定,政府补助为货币性资产的,应当按照收到或应收的金额计量.具体来说,企业应当按照收到或将收到的政府补助金额,借记“银行存款”、“其他应收款”等科目,贷记“递延收益”科目.
2.政府补助为非货币性资产.根据新准则的规定,政府补助为非货币性资产的,应当按照公允价值计量；公允价值不能可靠取得的,按照名义金额（1元）计量,具体来说,企业应当按照非货币性资产的公允价值,借记“固定资产”、“无形资产”等科目,贷记“递延收益”、“营业外收入”等科目.
(二)政府向企业提供的补助,既有与资产相关的政府补助,也有收益相关的政府补助
对于不同类型的政府补助,其后续计量是不同的.
1.与资产相关的政府补助.根据新准则的规定,与资产相关的政府补助,应当确认为递延收益,并在相关资产使用寿命内平均分配,计入当期损益.但是,按照名义金额计量的政府补助,直接计入当期损益.具体来说,将政府补助用于购建长期资产时?相关长期资产的购建与企业正常的资产购建或研发处理一致?通过“在建工程”、“研发支出”等科目归集?完成后转为固定资产或无形资产.自相关长期资产可供使用时起?在相关资产计提折旧或摊销时?按照长期资产的预计使用期限?将递延收益平均分摊转入当期损益?借记“递延收益”科目?贷记“营业外收入”科目.相关资产在使用寿命结束时或结束前被处置（出售、转让、报废等）?尚未分摊的递延收益余额应当一次转入资产处置当期的收益?不再予以递延. 2.与收益相关的政府补助,根据新准则的规定,与收益相关的政府补助,应当分别下列情况处理.一是用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的,确认为递延收益,并在确认相关费用的期间,计入当期损益.具体来说,企业应当按照与相关费用有关的政府补助金额,借记“递延收益”科目,贷记“营业外收入”科目.二是用于补偿企业已经发生的相关费用或者损失的,直接计入当期损益.具体来说,企业应当按照收到的政府补助金额,借记“银行存款”,贷记“营业外收入”.
3.需要返还的政府补助,根据新准则规定,已确认的政府补助需要返还的,应当分别下列情况处理.一是存在相关递延收益的,冲减相关递延收益账面余额,超出部分计入当期损益.具体来说,企业应当按照相关递延收益账面余额,借记“递延收益”科目,按照返还的金额超过递延收益账面余额的差额,借记“营业外收入”科目,贷记&
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五、政府补助专项的管理
为了积极利用国家财政税收政策,争取尽可能多的政府补助资金弥补生产建设资金的不足,企业应当规范政府补助、补贴财务管理和会计核算,为企业管理决策及时提供准确的财务会计信息,根据《会计法》、《企业会计准则》等规定,结合企业管理实际,制定相应的政府补助资金管理本办法.
（一）企业收到的政府补助资金,一律汇入专门的指定账户,企业根据政府补助资金的各项目预算、项目进度以及相关部门签署的拨款申请表的拨款额度对应项目拨付项目实施单位
项目实施单位财务部门根据年度预算、项目进度以及表明项目实施费用实际发生的原始凭证审核支付相关款项.
（二）企业应当根据相关政策积极争取各项目的政府补助资金,对于政府资金的使用要做到以收定支,量入为出,严禁超支
对应各该项目取得的政府补助资金,收入到下拨使用都应与相关项目相对应,严禁将特定项目的资金截留挪用到其他项目.
(三)企业应当对政府补助资金的使用管理进行有效的监督
1.主管部门监督.企业应当指定专门的管理部门负责对政府补助资金项目申报依据、实施过程及其结果的合理性和合规性进行业务监督,确保政府补助资金项目的合法合规.
2.评审组监督.企业应当建立各项目评审组对项目实施方法的科学性、先进性,项目实施结果的有效性,政府补助资金使用的合理性及超支、节约情况进行监督.
3.财务监督.企业的财务部门对政府补助资金拨款申请的程序的合规性、资金支付凭证的合法性、合规性进行监督,确保政府补助资金使用的合法合规.
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4.审计监督.企业对政府所安排拨款项目有审计要求的,应当积极配合政府相关职能部门的审计监督,对政府补助资金使用情况进行解释,供符合审计要求的相关资料.同时企业应当建立健全内部专项政府补助资金的审计制度,认真组织实施,监督使用好政府补助资金,确保政府补助资金的有效使用.
参考文献
[1]《企业会计准则讲解》.人民出版社,2010年.
[2]中国注册会计师协会编.《会计》,中国财政经济出版社,2012年版.
[3]《企业会计准则案例讲解》.立信会计出版社,2014年.
作者简介：毕俊（1971-）,女,高级会计师,现从事云锡集团（控股）公司会计核算管理、报表编制及分析等工作.
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