［摘要］近年来，上市公司财务舞弊，事务所牵连受处罚的现象层出不穷。有研究人员提出事务所可以通过提高审计定价、出具保留意见书或者辞聘的方式来规避审计风险。文章认为，审计风险的根源来自被审单位的会计报告存在虚假或遗漏。因此，应该对会计人员实行扣分机制以保证会计报告的真实性，降低事务所审计风险。相应地，对事务所审计人员实行加扣分机制，以鼓励和督促其尽审计职责，保证审计报告的质量。
［关键词］财务舞弊;会计师事务所;审计风险;驾照扣分机制
自1997年“琼民源”事件以来，我国证券市场被查处的上市公司财务舞弊案件一直在陆续增加。而与上市财务舞弊相伴而来的就是事务所审计风险的提高。“琼民源”案件中负责年报审计的海南中华会计师事务所被予以警告并暂停其从事证券业务资格6个月，事务所主要负责人的注会资格证被吊销，暂停签字会计师从事证券业务资格3年。2002年，中天勤会计师事务所因银广夏案件被吊销执业资格、两名签字注册会计师的注册会计师资格被吊销。2013年，深圳鹏城会计师事务所因绿大地事件被摘牌，中磊会计师事务所因万福生科被摘牌。2015年，利安达会计师事务所因连续三个年度内累计四次审计失败被下令责改并暂停新的证券业务承接。以上诸多案例表明，审计风险问题不容小觑，如何降低审计失败，有效规避审计风险是会计师事务所及审计师急需解决的问题。
1审计风险的含义
我国《独立审计具体准则第9号———内部控制与审计风险》则将审计风险定义为:“审计风险是指会计报表存在重大错报或漏报，而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性。”可见，审计风险既包含被审计单位的重大错报风险又包含会计师事务所方面在审计时的检查风险。
2会计师事务所审计风险的成因
2.1审计行业恶性竞争
因为注册会计师行业审计市场容量较小，再加上国内会计师事务所众多，所以审计市场竞争十分激烈。因而上市公司和拟上市公司对审计机构具有主动选择权，如果合作的会计师事务所与企业不配合、不在重大问题上与企业保持一致，企业极有可能更换会计师事务所，因此会计师事务所会极力讨好被审计单位，甚至帮助被审单位进行财务舞弊。此外，恶性竞争的存在也会导致会计师事务所降低审计收费来吸引客户，但审计收费降低往往会引起审计时间压缩而导致审计质量不能保证。另外，会计师事务所过分追求经济利益，审计师个人为了生存迫于会计师事务所的压力对在审计过程中发现的问题避而不谈，对客户的无理要求无法拒绝，只能出具无保留意见的标准审计报告，也是注册会计师行业恶性竞争的重要原因。
2.2会计师事务所内部质量复核不到位
会计师事务所的内部质量控制制度是否完善，执行是否到位将直接决定会计师事务所审计质量的高低和审计风险的程度的大小。通常因为各种原因，会计师事务所在复核审计工作底稿时只是流于形式，并没有建立分级复核制度，或者建立了分级复核但并没有起到审计质量把关和防范审计风险的作用。此外，会计师事务所内部质量复核的范围仅限于工作底稿，而对被审计单位的经营情况缺乏深刻了解，这都可能使复核人员忽视一些不易发现的重要问题。如果是老客户，由于惯性思维的存在和受到的客户要求尽快出具审计报告的时间压力，难以发现一些重大问题，出现质量复核不到位导致审计风险加大。
2.3上市公司舞弊违规成本低
根据证监会网站披露的行政处罚决定书，虽然大多舞弊行为大都持续时间长、涉及金额大，但是对于这些舞弊行为的处罚却并不严重，其中绝大部分以对本单位会计人员予以警告及小额罚款告终。舞弊所需承受轻微处罚与能够带来的巨额利润，使得上市公司财务舞弊现象屡禁不止，与之相应而来的事务所审计风险也加大了。
3会计师事务所审计风险的常见规避手段
3.1提高审计定价
会计师事务所的审计定价通常取决于审计业务活动的复杂性以及注册会计师在审计活动中的投入。上市公司的财务舞弊行为直接影响事务所对被审计单位诚信度的认知、对内部控制的评价和对被审计单位重大错报风险的评估，从而影响注册会计师对审计失败风险的估量。为了将财务舞弊公司的审计风险控制在可以接受的范围内，注册会计师将耗费更多的人力、物力和财力。那么，事务所对财务舞弊客户投入较多审计资源所产生的额外成本很有可能通过提高审计定价来弥补。
3.2出具非标准审计意见
一方面，因为政府对资本市场投资者的权益的保护意识逐渐加强以及相关法律政策的逐渐完善，越来越多的事务所作为共同被告出现在上市公司财务舞弊案件中，这也暗示会计师事务所所需承担的审计风险进一步加大;另一方面，事务所从事证券期货服务资格并非是永久性的，财政部和证监会将对事务所的执业情况持续关注和评价，受上市公司财务舞弊牵连的事务所的证券业务服务资格很可能受到威胁，因此，事务所很有可能通过出具非标准意见来应对客户财务舞弊，规避审计风险。3.3拒绝承接或续接审计客户当审计客户的财务报告中潜在的审计风险过高或者无法通过提高审计定价实现风险与审计业务收入的合理配比，而且无法出具非标准审计意见时，事务所通常会采取拒绝承接或者拒绝续接该审计客户的方式来规避审计风险。
4会计师事务所审计风险规避的保障建议
审计风险的根源来自不完整、不真实、不准确的会计报表，为了从根本上降低会计师事务所的审计风险，笔者建议进一步加大处罚力度，参照驾照扣分机制来对会计人员实行按年扣分考核。可以对每个会计人员建立征信档案，确定三年内可扣分数的最高限额，如若超过需重新学习考取会计从业资格证，且要限定每人累计可考取次数。对于过失舞弊，扣分规则如下，每一项失误应扣基础分A1分，然后根据涉及金额大小占被审单位净资产比重确定扣分系数B1，计算应因扣分值C1=A1×(1+B1)。对于蓄意舞弊的情形，针对不同的舞弊手段每涉及一项，设置应扣基础分A2分(A2＞A1)，然后根据涉及金额大小占被审单位净资产比重确定扣分系数B2，应扣分值C2=A2×(1+B2)。会计人员的扣分由注会人员考核，并由注会人员将考核结果以书面形式报予证监会批准执行。相应地，为防止注会人员对会计人员的包庇，对注会人员实行加分制。对所有注会人员建立个人档案，根据已有经验积分依次划分等级。等级由低至高依次划分为普通注会，一级注会，二级注会，最高可至十级。等级越高，每升级一级需要的积分就越多。如升级一级注会需积分100，升级二级需300积分，升三级需500积分等。具体标准可设置为每完成一份会计报表审计可以获得加分基础分C1分，然后根据被审单位净资产大小确定加分系数D1，应加分值E1=C1×(1+D1)。如若被审单位存在舞弊问题注会在审计过程中未发现，则需扣分，每被检查出一项未被发现的舞弊行为，基础扣值为C2分(C2＞C1)，然后根据涉及金额大小占被审单位净资产比重确定加分系数D2，然后计算应扣分值E=C2×(1+D2)。如若发现了舞弊问题，另行奖励积分，每发现一项舞弊行为，基础加分值为C3分(C3＞C1)，然后根据涉及金额大小占被审单位净资产比重确定加分系数D3，然后计算应加分值E=C3×(1+D3)。另外，注册会计师等级的高低可以作为是否能成为事务所合伙人的评判标准。审计风险源于不完整、不真实、不准确的会计报表。目前已有的关于事务所审计风险规避的研究成果都是会计报表编制完成以后的审计风险的控制和规避。而扣分机制则旨在在会计报表编制时就对财务人员约束作用，希望加大奖惩力度能从根本上保证会计报告的真实性、降低注会人员和会计师事务所的审计风险。但是，对于前文所提出的会计人员扣分机制和注会人员加分机制，仍有许多待完善的地方。比如，注会人员的加分机制是否确实能够杜绝与会计人员的串通舞弊?另外，具体扣分和加分量如何确定最为合理。这些问题都有待进一步研究和完善。
参考文献:
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