对改善审计判定的思考

[摘要]我国对审计判定的很少考虑审计判定主体的多样性。要进步审计判定的质量，就应根据不同层次审计职员的具体情况，其职业判定能力的主要因素，采取有效措施进步其专业判定能力。[关键词]审计判定；判定主体；师事务所在审计过程中，一个审计项目往往要由几个层次的审计职员共同完成，如具体实施审计取证的外勤职员、对该项目直接负责的项目经理、进行复核审查的部分经理及主任会计师等。这些职员都需要在各自的职责范围内进行相应的职业判定。而且在整个审计程序中，后者都要对前者的判定进行复核与检查，这就形成了审计判定的多元性和层次性。可见，审计职员对被审计事项的各种职业判定并不完全是由某一个审计职员独立完成的。影响审计判定的因素有责任、竞争压力、职业风险、职业意识、职业技能、职业道德等。但就审计职员的不同层次而言，情况却有所区别。要改善审计判定，进步对整个审计项目的审计判定水平，就应该根据不同层次审计职员的具体情况，对影响其职业判定能力的主要因素进行分析，以求加以改进。一、对项目经理和主任会计师应主要进步其职业道德素质主任会计师和项目经理是会计师事务所的业务骨干和行政领导，他们往往并不缺乏专业技术能力，在知识结构、实践经验、思维方式、分析和解决题目能力、对审计环境的熟悉等诸多方面堪称会计师事务所的佼佼者。也正由于如此，他们对一个审计项目审计风险的评估、重要性水平的确定以及审计意见类型的把握起着决定性作用。这样的审计职员一旦出现客观的审计判定失误，经常比一般审计职员的判定误差对审计质量的危害更大。那么，这些业务能力优秀的审计职员出现审计判定失误的原因何在呢？我国大量的审计失败案例解答了这个题目———主要是缺乏应有的职业道德素质。会计师事务所的项目经理和主任会计师作为事务所的领导和业务骨干，与其所在的会计师事务所之间的利害关系往往比普通的审计职员更密切，具体表现在会计师事务所的业务收进与他们本人的利益紧密相连。为追逐最大利益，这些高层次的审计职员更看重审计效率，往往略往明知应有的审计环节，从而导致审计项目没能按照正常的审计程序进行，造成取证不足或不准，终极形成失真的审计报告。这部分审计职员的题目不在于不熟悉审计判定过程，而是指导思想上出现了偏差。指导其开展审计工作的审计判定完全受利益驱使，把能够保证审计质量的审计判定结果即应该遵从的审计判定结果放弃了。其次，部分经理和主任会计师对审计工作底稿的复核，是阔别审计现场的复核，项目负责人往往担负着过多的审计工作，而且完成审计任务总有一定的时间限制，审计的时间预算有时定得太紧，项目负责人没有时间对报表进行深进分析和捕捉审计重点，从而使项目负责人的现场复核流于形式。鉴于以上分析，笔者以为，改善、进步审计判定能力，重点是进步会计师事务所部分经理和主任会计师的职业道德素质。同时，建立起对职业界的严格监视措施，对那些错误指导审计过程的部分经理和主任会计师进行重办，切实让其承担责任，进步失真审计报告的本钱，从而迫使其在具体的审计过程中按照正确的审计判定结果开展审计工作，保证审计质量。二、对一般审计职员应侧重培养其职业意识和职业技能会计师事务所一般审计职员的审计判定能力是其知识和实践经验的函数。他们在日常的审计工作中需要对自身所负责的审计项目进行职业判定，但不承担对其他审计职员职业判定的复核和检查任务。所以，本层次的审计职员为进步职业判定能力，只需进步和增强自身的职业技能及职业意识。（一）完善注册会计师制度职业判定能力是知识的函数。具有较宽知识面的人能够全面系统地考虑题目，作出正确的判定和决策。世界上很多国家为了保证审计工作质量，都相继制定了较为完善的注册会计师考试制度。它们的做法值得我国鉴戒。对于报考资格，美国已把考生的学历资格进步到硕士研究生水平。日本的公认会计士考试要求更为严格，考试共有三次，只有通过前两次考试者才有资格参加第三次的公认会计士考试。而我国于1991年建立的注册会计师全国同一考试制度，根据《注册会计师法》及《注册会计师全国同一考试办法》的规定，符合下列条件之一者即可报名参加考试：一是高等专科以上学历；二是会计或者相关专业（指审计、统计、）中级以上专业技术职称。相比较而言，我国注册会计师考试考生报考要求是很低的，每年的通过率也特别低。从进一步进步注册会计师素质考虑，建议将注册会计师考试报名条件修改为：高等院校会计或相关专业本科以上学历，或者高等院校其他专业本科以上学历、具有会计或相关专业知识。这里的“具有会计或相关专业知识”是指取得会计或相关专业技术资格。大专学历以及不具有学历条件但有会计或相关专业中级以上专业技术职务的不能报考。他们可以通过自学考试、成人取得本历后再报考注册会计师。科目也反映了一个国家对注册师素质的要求。美国在1994年以前的考试科目有财务会计和报告-营利，会计核算与报告-税务、治理、政府部分和非营利机构，商法和职业责任。日本的公认会计士考试分为第一次考试、第二次考试及第三次考试。第一次考试主要对国语、数学、论文进行笔试；第二次考试要对会计学（簿籍、财务报表、本钱核算及审计理论）、经营学、学及商法（海事商法、票据及支票的部分除外）进行笔试；第三次考试是用笔试的对有关财务的审计、及其他实务（包括有关税收实务）进行测试。当前我国注册会计师同一考试的科目是会计、审计、财务本钱治理、经济法和税法。相比之下，我国的考试科目比较简单，实务性东西太少。今后，我国考试科目应该设计得更有实务性，理论上的东西应该减少，究竟注册会计师行业面对的实务性的东西比较多。另外，可以考虑增加对职业道德方面的考察，形式可以多样化，以防止道德败坏的考生混进我国注册会计师队伍。（二）严格注册会计师的注册登记质量是经验的函数。注册会计师只有懂行才能做好审计工作。按照《注册会计师法》的规定，参加注册会计师全国同一考试成绩合格并从事审计业务工作两年以上的，可以向省、自治区、直辖市注册会计师协会申请注册。注册会计师协会应当将准予注册的职员名单报国务院财政部分备案。国务院财政部分发现注册会计师协会的注册不符合《注册会计师法》规定的，应当通知有关的注册会计师协会撤销注册。这样规定的目的在于使进进注册会计师队伍的职员具有审计工作所需要的相应知识和经验，把握一定的职业判定能力。但在实际操纵中，由于国务院财政部分的人力有限、地方保护普遍存在，能够注册登记的职员往往就是那些参加注册会计师全国同一考试成绩合格者，而对于其是否符合“从事审计业务两年以上”这一要求的把关工作根本没有落实到位，结果很多注册会计师没有任何审计实务经验。建议注册会计师协会切实负起责任，严把注册登记关；国务院财政部分加大注册审查力度，为注册会计师队伍整体业务素质的进步作好基础工作。（三）加强会计师事务所的内部质量控制内部质量控制能够促使会计师事务所正确把握审计风险，避免业务职员因主观或客观因素给事务所造成损失。个别企业的造假能力很强，事务所应该建立、健全内部质量控制制度，对每一个审计项目、每一位从业职员切实做到事前指导、事中监视和事后复核，时刻防止业务职员发生工作疏忽，使其保持应有的职业关注，敦促其作出正确的职业判定，以贯彻落实独立审计准则。在目前会计师事务所规模比较小的现实情况下，每个事务所最好能具有自身的专业特长。国际会计行业除了有安达信等五大会计师事务所外，还有很多具有专业特长的事务所。会计师事务所假如能够充分了解本所自身的业务能力，统筹规划其专业方向，通过专业化的服务，建立专业的内部质量控制体系，就能够整体进步注册会计师的职业判定能力。