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[摘 要 ] 本文在分析会计估计存在意义的基础上,评价了现行对滥用会计估计现象研究的不足,并提出了几点新的建议.

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[关 键 词 ] 会计估计 会计规范 信息披露

一、会计估计存在意义

根据企业会计准则的定义,会计估计是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所做的判断.会计核算是对企业的经济往来业务进行记录,以反映企业实际的经营状况.但由于企业内部经济业务存在诸多的不确定性,以及会计分期假设和权责发生制原则、稳健性原则的运用,对于诸如收入、预计负债、固定资产折旧年限等的确认都没有一个确切肯定的结果,只有依靠会计人员运用职业判断进行估计.又因为企业是由众多的利益相关者通过契约缔约而成的,作为受托人的经营管理者需要对委托人股东、债权人及社会公众报告公司真实的会计信息,如实反映公司的财务状况、资产质量情况,以使投资者能据此做出有效的经营决策.由于现实经济活动中存在的信息不对称性、人们行为的有限理性等因素,使资产减值的程度没有一个确切的可以衡量的标准,不同的人对不同时期的不同公司的资产减值判断是有差别的,因此就需要会计人员运用自己的经验、知识进行估计.由于会计估计是以最近可利用的信息为基础的,而公司的相关财务信息却是不断发展变化的,因此,如果赖以进行估计的基础发生了变化,或者由于取得新的信息,积累更多的经验,以及后来的发展变化,就需要对原先的会计估计进行修订,即进行会计估计变更.

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由以上分析可知,会计估计的存在是企业进行会计核算的客观要求,有效的会计估计能够较真实地反映企业的财务状况、经营成果、收益情况；能给相关投资者提供真实有用的决策信息,可以协调利益相关者的不同利益冲突,促进资本市场的完善.

二、会计估计研究现状分析

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从上市公司运用会计估计的现状来看,会计估计已成为他们进行利润操纵的主要手段,不管是由于融资动机还是由于规避退市、平滑利润动机,会计估计成了一些公司随心所欲改变企业报表的调剂器.不仅极大地扰乱了资本市场,还损害了广大投资者的利益,因此,如何规范上市公司利用会计估计进行操纵行为就成了一个迫切要解决的问题.通观现行的对会计估计的相关研究,针对会计估计滥用情况提出的防范措施不外乎是：完善会计准则和会计制度,完善上市公司的退市规则,加强会计估计的审计,加大会计估计的信息披露制度等方面.

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完善会计准则和制度方面,通过与国际会计准则和美国会计准则的比较,我国在会计估计准则的定义和会计处理上与他们并没有实质性差别.相对于国际会计准则和美国会计准则,我国对于会计估计变更的事项披露还比较全面,不仅要求披露对利润影响金额和相关项目,还要求披露会计估计变更的理由,而国际会计准则和美国会计准则则没有这一项规定.从这些比较中可以看出,上市公司如此滥用会计估计的原因不在于会计估计准则、制度的不完善,而在于市场监管层面及机会主义者对成本―收益进行权衡所做的取舍.

完善上市公司退市规则方面,我国上市公司退市规则是根据公司利益实际情况而制定的,退市规则的制定是以公司提供真实相关的会计信息为假设前提的,也是资本市场运作的客观要求,不能因为上市公司对一项会计核算方法进行操纵就改变上市公司的退市规则,就像我们不能因为高考中有做弊现象就取消高考制度一样.退市规则不是为会计准则服务的,而是在会计准则的前提下为资本市场的有效运转服务的,我们只能去改变歪曲的一面,而不是去规避.

至于加强会计估计的审计只是一个被动的策略.对上市公司会计报表的审计本就应在合理的审计风险下持职业谨慎的态度,由于审计风险的存在,再谨慎的审计也不可能有效发现管理层蓄意进行操纵的行为.况且,近几年会计师和公司管理层进行勾结粉饰报表的案例不断暴光,审计师的独立性还是一个问题.因此,利用加强会计估计的审计来防范上市公司滥用会计估计的现象只能起到很小的效果.

加大会计估计的信息披露制度是目前较为可取的方法,但是仅仅要求进一步披露进行会计估计的依据、公式、计算步骤还远远不够.

三、几点建议

针对以上分析情况,笔者提出以下几点规范会计估计滥用行为的建议:

1.加大披露责任.我国会计估计准则对会计估计及会计估计变更的披露方面没有指明披露进行会计估计及会计估计变更的方法,如果只是要求作简单的叙述性说明会计估计变更的理由,势必造成一种流于形式的搪塞,容易使相关人员任意编造理由或者不谨慎地进行会计估计.要想使会计估计真正能为提高会计信息质量服务,加强会计人员会计核算的职责,避免操纵报表的现象,应该强制公司在披露会计估计事项时相应提供据以进行会计估计及会计估计变更的证据,以及会计估计变更前所做估计时进行判断的相关证据,进行对比分析.理由很好编造,证据却不那么容易提供,加大公司的披露责任将会有效抑制会计估计滥用情况.

2.加大惩罚力度,会计准则的再完善也避免不了企业想方设法地进行利润操纵,而上市公司进行操纵的动机无非是获得自己的利益.利用会计估计进行操纵之所以如此盛行,是由于上市公司进行成本―利益权衡分析后所做的取舍,当进行操纵获得的利益大于进行操纵所可能付出的成本时,就会促进公司去冒险.因此,要使上市公司进行操纵的成本大于收益,除了要设置减少操纵的众多门槛,还应加大处罚力度,使其操纵情况一旦被发现就要遭受远大于自己承受能力的损失,这样,通过权衡收益,会有效抑制上市公司会计估计滥用现象.

3.会计估计项目的准则规范,就如新会计准则所规定的那样,长期资产的减值准备一旦计提就不允许转回,可以在很大程度上减少上市公司利用资产减值的转回进行操纵的可能性.那么,我们也可以通过分析上市公司利用其他手法进行会计估计操纵的情况,对会计估计的其他项目也从会计处理或披露方面进行研究规范,以减少上市公司利用会计估计进行操纵的空间.

参考文献:

[1]《企业会计准则 2006》 中华人民共和国财政部制定 中国时代经济出版社 2006

[2]栩春:上市公司滥用会计估计分析及对策会计之友 2006.2

[3]颜志元:会计估计变更的动因分析-来自中国A股上市公司的证据会计研究 2006.5

注：本文中所涉及到的图表、注解、公式等内容请以PDF格式阅读原文.

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