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摘 要 ：良好的上市公司治理结构能够弱化上市公司财产所有者和经营者的信息不对称现象,研究上市公司治理结构和信息不对称问题,对于上市公司的健康可持续发展发展具有非常重要的现实意义.本文从公司治理角度的上市公司信息不对称问题出发,探讨了上市公司会计信息不对称的成因与表现,从激励机制和内部监督机制维度,对上市公司内部治理结构对弱化会计信息不对称的作用进行了分析,探讨了内外部治理结构的缺陷及其对上市公司会计信息不对称的影响,提出了如何治理上市公司会计信息不对称的相关建议.
关 键 词 ：公司治理结构 会计信息不对称 上市公司
一、引言
根据资本市场的有效理论,资源配置有效程度最大化取决于管理当局掌握信息的完全性、可靠性和有效性.然而对于上市公司而言,资本持有者持有的股份不同,目的也不尽相同,但最终目的的实现都依赖于利润最大化.大股东关住的是资本的长期利益,小股东关住的是股价变化的高低,但是目的实现都依赖于资本的长期收益和短期收益.上市公司披露的真实公允的会计信息成为广大现实投资者和潜在投资者的焦点.但上市公司披露的会计信息是针对自身的经济活动按照适用的会计准则进行加工所得,上市公司自身经济活动的复杂性加上所有的利益相关者对信息使用和消费的目的与动机极其复杂,上市公司信息供给方为主要是上市公司管理当局,但是需求信息的利益相关者众多,信息之间供需的不平衡导致会计信息在上市公司产生和传递过程中存在严重信息不对称的现象屡见不鲜,以严重不对称的形式存在,从而出现虚假的会计信息危害广大的社会公众.因此,本文基于上市公司治理结构角度阐述上市披露会计信息不对称问题,探讨了上市公司会计信息不对称的成因与表现,从激励机制和内部监督两个维度探讨上市公司内部治理结构对弱化会计信息不对称的作用机制：考察上市公司治理结构对会计信息不对称产生的影响.针对信息不对称产生的原因给出如何治理上市公司会计信息不对称的,增强会计信息透明度.
二、上市公司会计信息不对称表现形式与原因分析
（一）上市公司会计信息不对称的主要表现形式 （1）会计信息产生者的经理人与使用人投资者之间的信息不对称.我国目前的资本市场只能出于半强半弱状态,两权分离状态屡见不鲜,根据委托—代理理论,上市公司的财产经营者——经理人直接拥有上市公司真实公允的财产经营情况以及最真实的资本增值减值信息,是该上市公司真实经营情况的提供者,如果没有适当的会计准则和相关的财经法规约束上市公司的经理人向外界传递上市公司真实可靠的经营活动,道德风险和逆向选择的困境就会导致上市公司会计信息不对称时有发生.为了提高上市公司管理效能和吸引更多的潜在利益相关者,有很多的法律规章制度约束上市公司要求披露真实合法的会计信息.但由于上市公司自身的会计信息与资本市场传递的资本价值信息并非一一对应,最终导致信息在产生者和使用者之间转换效率非常低下.不仅如此, 那些通过《证劵报》等所谓相关公开间接渠道获得上市公司资本价值信息等许多的投资者,他们获得的信息是上市公司的经营者根据自身的利益经过加工和转换的转手信息,更是处于信息不对称的劣势地位,而直接拥有本公司资本价值信息的上市公司经理人则处于优势,他们会根据自身的未来利益决定向外释放的信息量的多少.所以,会计信息的产生方式、获取渠道的不同造成了会计信息的产生者——经理人与会计信息使用者——投资者之间产生了严重的会计信息不对称.（2）现实和潜在的投资者之间的会计信息不对称.排除上市公司会计信息产生者和使用者—投资者自身的禀赋和天然的优势造成的信息不对称之外,就是会计信息使用者,即现实和潜在的投资者之间也存在信息不对称现象,而且自由市场的存在更加剧了信息在各投资者之间的非均衡分布.上市公司的会计信息披露成本主要由大股东承担,其他的中小股东采取用脚投票,并不关心信息披露的真伪而主要是关注股价的高低起伏状态而获得的资本增值,他们也不承担会计信息披露的成本,“搭便车”的现象会导致上市公司的大股东根据自身的利益披露对已有利的会计信息,相对于中小股东来说,他们处于信息优势地位,这种信息优势者的”要挟行为”在加剧了与信息劣势者之间信息不对称程度的同时还转嫁了实际的信息披露成本,通过将不真实的信息披露给中小投资者,大股东从中受益.上市公司信息披露当初由大股东承担的实际信息披露成本通过对中小股东造成的损失进行了不恰当的转嫁.在这种情况下,上市公司的大股东的会计信息由于被作为既得利益扩散的控制手段而产生了与中小股东之间的不对称现象.由于现实的大股东控制了信息披露的价值取向,这种信息披露的方式和内容误导了潜在的投资者,所以一部分会计信息使用者据此进行决策的时候利益会受损.上市公司内幕消息的不恰当披露和利用更加剧了现实和潜在会计信息使用者之间地位的不平衡.
（二）上市公司会计信息不对称原因分析 国际上将整个资本市场分为强势资本市场、半强半弱资本市场、弱势资本市场.就我国资本市场发展的现实状况而言,我国的资本市场仍处于弱有效状态.在这种资本市场状态下,上市公司的会计信息传递的滞后性,会计信息披露存在缺陷,较高的信息披露成本和转嫁成本等股价不能真实公允反映上市公司经济实质现象屡见不鲜,这样在会计信息的产生者—经理人与会计信息的使用人—投资者之间的会计信息不对称也就随之产生（图1）.而且在不同层级的投资者和会计信息使用者之间也会产生会计信息的不对称.同时,存在较高程度会计信息不对称的会计信息市场上,要想实现会计信息供需质量的平衡或者会计信息的尽量对称,其中必要的前提就是要求信息供需双方的力量平衡,否则信息占有的均衡就无法实现,会计信息不对称的现象在所难免.可行的做法是通过会计信息处于劣势的弱势群体的协同合作,形成规模庞大、力量显著增强的群体后,选出弱势群体相关利益者的代理人,当法律赋予其获得足量有效的会计信息正当权益受到侵犯时,弱势群体联合形成的强大合力群体才能与会计信息优势者相抗衡.而实际上,这种弱势群体联合抗衡的局面在强势资本市场上很少见,何况在中国这样弱势资本市场中,这种均衡极其难以形成.会计信息的传递和反馈存在不一致现象.所以会计信息的不对称是整个中国资本市场上历史遗留产物,是弱有效状态下资本市场的必然现象,只要资本市场没有达到强势有效,这种不对称现象就在所难免. 三、上市公司治理结构对会计信息不对称影响分析
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（一）会计信息不对称与上市公司公司治理结构的契合 上市公司会计信息不对称的存在,会增加交易成本,降低交易效率,经理人市场失灵,增加企业的筹资和经营成本等（图2）.上市公司的会计信息不对称不但使市场参与者之间的利益失衡更加严重,同时也对企业的经营效率产生非常消极的影响,资源配置效率不高,资本市场以及经理人市场都会出现严重市场失灵的现象.有的上市公司利用内幕消息,通过制造虚假会计信息谋取投资者个人利益,损害众多其他的中小股东利益.上市公司出现信息不对称对自身的可持续健康发展也非常不利,影响了广大投资者对其的信赖度和自身的信誉,也削弱了现实和潜在投资者对上市公司未来发展的信心.所以必须采取合理措施有效降低上市公司会计信息不对称的现象.增强上市公司披露的会计信息的透明度和有效度,使得真实公允披露会计信息成为整个企业管理层的有效制约,一旦出现虚假信息披露,不仅会损害了上市公司自身的信誉,而且也要将责任具体到上市公司的治理层和管理层上.只有把具体责任落实到位,从内部治理结构出发制裁上市公司的管理当事人,才能有效制约上市公司的信息不对称现象.所以从上市公司内部治理结构治理信息不对称现象,需要最大限度地完善上市公司的激励机制与约束机制；而从上市公司外部治理结构缩短信息不对称现象,要充分利用上市公司良好的外部治理效应,形成从内到外的重视会计信息真实有效的效应,能够对管理层和治理层形成有效的制约机制.
（二）公司治理结构与上市公司会计信息不对称的融合 公司治理结构对治理上市公司会计信息不对称的积极影响主要包括：
（1）健全有效地上市公司内部治理结构.削弱上市公司会计信息不对称现象主要通过以下两个手段：一是科学构建上市公司内部治理结构,通过科学有效的激励机制对投资者和企业经理人的效用函数进行同化,通过这一途径主要化解经理人的“道德风险”,使得经理人的利益和投资者的利益相一致,避免经理人出现过度消费,损害投资者的利益.当二者的利害关系人利益和关注点高度一致的时候,就不会出现信息不对称现象,双方都为了吸引现实和潜在的投资者作用于上市公司,更有效地激励经营者管理好上市公司,能够将二者的利益高度契合；二是如果出现经理人的道德风险和逆向选择,适时建立对经理人有效的内部监督机制,以期在一定程度上削弱经理人的“信息优势”,使经理人的“逆向选择”行为难以达到目的.可见,健全有效的上市公司内部治理能够合理减弱上市公司会计信息不对称频繁发生的概率,并在一定程度上提升上市公司披露的会计信息质量,这种良性循环必须依靠上市公司健全有效的内部治理结构,从内部体制出发建立健全治理结构,保障上市公司披露的会计信息真实公允,这对上市公司的信誉和健康发展是非常重要的,因为上市公司外部治理结构的健全有效需要很多宏观、中观因素的支持,而这些因素有很多并不取决于上市公司自身的发展因素,但是内部治理结构的健全有效对上市公司的发展来说是能够达到的.例如上市公司制定严谨的考核机制,不要过度将经营者的利益和上市公司的短期经营绩效挂钩,防止出现牺牲上市公司长期发展利益.一方面激励经营者放开手脚管理上市公司良性发展,另一方面采取监督措施防止上市公司的经营者偏离轨道.
（2）外部治理结构在缩短会计信息不对称方面的积极作用.一般而言,外部治理结构往往建立在影响上市公司发展的许多非正式制度安排的基础上,包括上市公司所处的政治、经济、法律环境等宏观和微观因素.作为上市公司内部治理结构的必要补充,外部治理结构主要从宏观、中观层面对上市公司的发展起到广泛的影响作用,这些外部治理结构
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（三）公司治理结构对上市公司会计信息不对称的影响 公司治理结构对上市公司会计信息不对称产生的消极影响包括：
（1）内部治理结构在会计信息不对称方面的消极影响.大量的事实表明,只有在上市公司利益相关者多方互相制衡的基础上建立起来的内部治理结构,才是高效的内部治理结构,上市公司才能因此而形成一个“有机整体”,这种治理结构同时也制约上市公司会计信息披露行为,不去披露毁坏自身形象的会计信息.从组织行为学的角度讲,上市公司内部治理结构的关键点在于,如何通过行之有效的激励手段和约束机制,激发企业经营管理者的潜能,即扩大了自身价值又兼顾各方利益,自愿执行有约束力的社会契约,发挥强大的组织领导和预见能力,从而实现股东价值的最大化,披露真实公允的会计信息.我国很多上市公司从国企脱胎而来,国有股一股独大、内部人控制现象,董事会中总经理与董事长两职合一现象屡见不鲜,这种特殊的内部治理结构使得在会计信息生成过程中,不可避免存在一些主观因素,大股东为了自身利益自觉对他们的经营活动进行粉饰和掩盖,大股东与中小股东存在利益冲突的现象仍然十分突出,并且在短时间内很难消除,这样公布的会计信息和上市公司实际的会计信息并不相符,这样必然会导致会计信息在产生和公布之间存在严重的不对称,随着信息披露的 （2）外部治理结构对会计信息不对称产生的消极影响.上市公司到现在为止制约其规范发展的外部监管机制仍然非常不健全,这是影响上市公司会计信息不对称的重要方面（图3）.董事会内部人控制严重,监事会中很大一部分都是由职工代表组成,由职工对总经理、董事
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