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摘 要 ：借款费用资本化的确认,对于企业当期损益和资产有着直接的影响.本文在对借款费用资本化进行阐述的基础上,分析了新会计准则中借款费用资本化存在的问题,并针对性提出了改善措施,具有参考价值.
关 键 词 ：新会计准则 借款费用 资本化
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国家财政部于2006年2月公布的《企业会计准则第17号——借款费用》,对借款费用资本化的资产范围进行了扩大,并且对其确认和计量进行了详细的规定,从而极大地提高了企业会计信息的可比性,更为合理地反映出企业在各个期间的经营绩效.
一、借款费用资本化的概述
所谓借款费用资本化,是指企业由于构建或者是生产符合资本化条件的资产而产生的借款费用,在一定的条件下,这部分费用并不以当期利润折减项目的形式计入到财务费用中,而是使用资本化,使其成为可销售的各种存货、企业的固定资产以及投资性房产等的一部分.
在新会计准则中,对如何确认借款费用资本化进行了详细的规定：确认借款费用资本化开始的条件.只有同时满足下述三个条件,即企业已经借入资金
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二、借款费用资本化存在的问题
相较于旧会计准则,新会计准则对借款费用资本化的计量和确认、资产范围、借款范围等做了更全面的规定,但是由于企业资产构建和生产活动中受到各种因素的影响,导致在实际中对借款费用资本化进行确认时难以形成统一的标准,仍然存在着如下几个方面的问题.
(一)借款费用资本化确认和计量的可靠性不够
根据新会计准则的相关规定,对企业借款费用资本化的确认主要在于：确认资产是否符合借款费用资本化的条件；确认用于购建上述资产的资金来源；确认予以借款费用资本化的期间.在这种背景下,借款费用资本化确认和计量的可靠性和准确性就会不够,主要体现在：就企业的存货来讲,企业能够使用借款费用来生产各种不同的存货,但是存货生产过程中究竟使用的是企业的自有资金还是借款费用,则很难准确地进行区分；确认借款费用资本化的重要条件之一,就是购建的资金必须来源于有偿借款.但在实际运作中,由于企业的经济业务通常会涉及其自有资金、多笔一般借款和专门借款,容易出现资金混合使用的现象,在此时想要将资金支出中企业的自有资金和借入资金划分开来是非常困难的,因此在确认利息费用是否由购建活动承担具有较大的主观判断空间；虽然新会计准则对如何确认借款费用的开始作了详细的规定,但是在实际运作中,前期的管理和技术是否要包含在生产和购建活动中,借款费用资本化开始是否以此阶段的支出作为依据,则主要是依靠企业会计人员的主观判断.
(二)企业容易利用借款费用资本化来对利润进行调节
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由于借款费用资本化确认和计量的可靠性和准确性不够,特别是很大程度上依赖于会计人员和管理当局的职业判断,因为使得企业容易利用借款费用资本化来对利润进行调节.比如资本运用,由于企业的资金来源包含自有资金,专门借款和一般借款,管理层可以主观判断用于购建合规资产所使用的资金是来源于企业的自有资金还是借入资金,从而对企业的当年利润进行调节.
在借款费用资本化运行的期间,虽然新会计准则规定,当资本化非正常中断超过3个月时必须暂停,并且对非正常中断的情况加以说明,但是企业的经济活动复杂多变,有时很难准确判断引起资本化中断的原因到底是什么,从而使得企业管理层有机可乘,在本应暂停的情况下仍然进行购建或生产活动,从而虚增利息资本化的金额.
三、借款费用资本化应用的相关建议
在实际操作中由于企业经济活动的复杂性,借款费用资本化仍然存在很多模糊之处.因此本文针对前文所分析的问题,提出了以下几点建议：
对借款费用资本化的存货范围进行谨慎地界定.目前在对企业借款费用资本化的资金来源进行判断时,受会计人员的主观意识影响较大,并且存在着人为调节当期利润和资产价值的现象,尤其是多种存货生产中利息成本的分摊问题没有得到良好的解决,因此必须谨慎界定借款费用资本化的存货范围,不宜急于扩大.
通过对借款费用资本化相关规定的细化,对资产进行减值测试、二次确认和计量,来提高资产账面价值的准确性.当包含资本化利息的资产的账面金额超过可实现净值时,可以按照包含借款费用的全部成本对资产价值进行初次确认,然后通过对资产进行年度减值测试,来确认购建或者是生产的资本是否需要计提减值准备,从而防止资产的价值虚高.
通过加强对借款费用资本化的监管和检查,来规范企业的会计活动.虽然新会计准则对借款费用的确认和计量进行了详细的规定,但是不可能将企业的所有经济活动都考虑在内,因此必然会有一些纰漏,借款费用的确认还需要依靠会计人员和管理当局的主观判断.因此必须加强以独立审计为核心的外部监管和检查,规范对借款费用的审计流程,规范企业的会计活动.
四、结束语
相较于旧会计准则,新会计准则对借款费用资本化的确认条件、计算金额、停止时点和披露细节等方面都作了详细的规定,使得可操作性大为提高,有助于投资者准确了解企业的财务状况和经营状况.当然由于企业经济活动和财务活动的复杂性,新会计准则关于借款费用资本化的规定中仍然有一些模糊之处,这需要我们在今后的工作中进行更深层次的探讨.
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参考文献：
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[2]安彩苹,程聪聪.新会计准则借款费用的改进方法[J].商业会计,2011
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