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中图分类号：F275 文献标识：A文章编号：1009-4202(2013)07-000-02
摘 要 本文认为财务报表审计中的内部控制评价尚不完善,为了进一步改善评价系统,从而起到提高审计效率效果,为信息使用者提供客观公允的信息的作用,不同的主体可以采取不同的措施,从多个角度来健全财务报表审计中的内部评价系统.
关 键 词 财务报表内部控制融合策略
一、财务报告内部控制评价的基本概念
财务报告的质量与使用者的经济利益息息相关,企业对外公布的财务报告是利益相关者做出决策的重要依据,而有效地内部控制能够在一定程度上保证财务报告的质量.2002年7月,为了达到增强公众公司内部控制有效性的目的,美国国会颁布了《Sarbanes―Oxley》法案,该法案第404章规定,必须审计“财务报告内部控制”的有效性.我国在2006年7月,成立了企业内部控制标准委员会,可见对财务报告内部控制的评价将成为发展趋势.财务报告内部控制评价是指由审计人员通过对被审计单位财务报告内部控制的审查、测试、评价,确定其可信度,进而对财务报告内部控制产生的结果做出鉴定意见的一种现代审计方法.
二、财务报表与内部控制共同评价存在的问题
(一)财务报表内部控制评价报告流于形式
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截止当前,国内仍有部分企业不能够正确认识财务报表内部控制,即将财务报表内部控制视作为文件、制度及手册等,并指出财务报表内部控制只不过是对成本、资产的控制,对企业持续稳定发展的影响不大,以致对待财务报表内部控制的积极性不高.此背景下,企业注册会计师构建的财务报表内部控制评价报告大都流于形式,其使用价值通常难以充分发挥.另外,企业未明确财务报表内部控制评价报告格式、内容等相关规定,致使财务报表内部控制评价报告格式、内容不规范.调查发现,在我国,同一行业不同企业之间的财务报表内部控制评价报告格式、内容存在较大的差异,给予对比工作带来严峻的挑战.
(二)财务报表内部控制评价内容不确定
一直以来,就财务报表内部控制评价内容问题,我国实务界与理论界均为达成统一意见,以致财务报表内部控制评价内容具有一定自主性.2003年,国家内部审计协会颁布《内部审计具体准则第5号内部控制审计》准则,规定企业内部审计人员项目特点与需求,既可从部分控制要素方面,又可从全部控制要素方面对内部控制有效性予以评价；2008年,政府部门颁布《企业内部控制基本规范》准则,指出企业内部控制评价方式、内容、程序及范围主要取决于自身经营业务调整状况、风险水平及经营环境变化状况等多方面因素.
(三)缺乏公认的财务报表内部控制理论框架,财务报表内部控制评价标准不完善
一方面,企业缺乏公认的财务报表内部控制理论框架,造成企业相关内部控制规范与内部控制评价规范间的冲突较显著,同时还导致企业内部控制规划、执行、评价工作缺乏有力平台,不利于上述多项工作正常开展；另一方面,财务报表内部控制评价标准不完善.多年来,企业始终要求落实好评价财务报表内部控制有效性、完整性工作,却未对如何开展评价工作作出详细规定.尽管《企业内部控制鉴证指引》中涉及到部分财务报表内部控制评价相关规定,但其规定过于模糊、粗略,对评价财务报表内部控制有效性、完整性工作的影响不大.
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除此之外,国内多数企业财务报表内部控制评价意识薄弱,未能够充分认识到财务报表内部控制评价工作的重要性与迫切性.同时,负责开展财务报表内部控制评价的人员专业知识水平与职业道德素养低下,难以满足企业评价工作需求.并且我国公司会计报表附注信息披露还存在着些许问题,如会计报表附注覆盖面小、会计报表附注信息过载等.该类问题的产生主要源于会计准则的欠缺性.为解决这一问题,相关学者提倡采用分层次披露会计报表附注信息,分层次披露是指以公司规模大小为依据,将公司划分为中小企业和大型企业,之后严格按照会计信息披露标准有针对性的对各类企业进行会计报表附注信息披露,从而为企业决策层提供客观、真实、完整的会计信息.对于大型企业来说,上市公司需以最新的会计准则为依据进行会计报表附注信息披露,而非上市公司需借鉴上市公司披露模式和方法进行会计报表附注信息披露；对于中小型企业来说,相关部门需进一步加大对其会计报表附注信息披露,其原因在于中小企业是我国社会经济发展的中坚力量,其在经济市场中发挥的积极性作用日益突出.
三、加强财务报表与内部控制共同评价的措施
(一)构建一套完整的财务报表内部控制评价框架
《企业内部控制鉴证指引》指出,企业具有自主确定缺陷具体认定标准的权利,所以企业管理层通常依据自身经验进行财务报表内部控制评价,若缺乏严格的认定标准,极易导致企业管理层出现利己主义倾向行为,即只评价对自身有利的项目,遮掩对自身不利的项目,从而难以真正意义上起到财务报表内部控制评价预期目标.因此需要企业构建一套完整的财务报表内部控制评价框架,健全财务报表内部控制评价体系,并要求企业管理层与外部注册会计师严格按照这一框架开展评价业务,以此从根本上规避利己主义倾向行为的发生.
(二)加大监管约束执行力度
首先,加强社会审计的监督,相关机构把好注册会计师审核关,定期组织注册会计师进行培训、审核,明确注册会计师职责权限,加强对注册会计师执行职业质量的监督管理,进一步规范注册会计师业务行为；其次,政府部门落实好监督职能,支持与引导企业构建财务报表内部控制评价制度,明确财政部门、审计部门及税务部门职责权限,以《会计法》为依据,促使形成完善的全面监管网络体系,依托于该体系实时监督财务报表内部控制评价制度执行状况,并做好“三及时”工作,即及时发现问题,及时分析问题,及时解决问题.
(三)让注册会计师参与审核财务报表内部控制评价报告
我国可学习国外先进的财务报表内部控制评价相关规定,结合我国企业实际状况积极开展财务报表内部控制评价活动,一方面,组织资深独立审计师对企业实际状况予以调查研究,之后依据调查研究结果凭借企业内部控制设计与实施的有效性、合理性,最后给出审计建议；另一方面,对财务报表内部控制评价的有效性进行审核,由企业管理层与注册会计师共同负责评价财务报表内部控制设计与实施状况,若仅注册会计师发现了财务报表中出现实质性表述错误,则说明企业进行财务报表内部控制过程中具有重大控制缺陷,此时注册会计师需发表保留或否定意见,以防给予企业造成重大风险事件.
(四)明确法律责任,实行管理层问责机制
基于财务报表内部控制是一项重要且复杂的过程,因此需要由外部注册会计师与管理层共同承担起财务报表内部控制评价职责,即由管理层负责评价企业与财务报表相关内部控制与程序设计与执行的科学合理性、有效性.由外部注册会计师负责评价财务报表相关内部控制设计与执行的有效性、完整性,一经发现问题应追究当事人的相关责任,并依照相关规定给予相应的惩处.
四、结论
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要想对财务报告内部控制的建立健全和有效执行真正起到促进作用,就必须要存在成熟的信息使用者对财务报告内部控制评价报告的有效需求.例如在证券交易中,大多数投资者往往只注重所谓的内幕消息和炒作,对会计报表数据也是匆匆扫过,忽视上市公司财务报告内部控制的有效性,导致会计造假现象严重.因此,应该重视培养成熟的信息使用者,正确引导广大投资者的信息使用理念.
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