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[摘 要 ]财务会计和税务会计从各自的会计目标出发,对收益进行了不同的定义.概念上的差异必然影响到二者对于收益确认、计量、报告等会计标准的制定.因此,在会计实务工作中,正确理解财务会计和税务会计收益概念上的差异,是正确运用税法和会计原则的关键.
[关 键 词 ]财务会计,税务会计,收益概念
[中图分类号]F253.7 [文献标识码]A [文章编号]1009-9646(2010)07-0024-02
一、财务会计与税务会计收益概念比较
1.财务会计准则对收益概念的定义
财务会计是依据企业会计准则和相关会计制度,向与企业有利害关系的各方,括债权人、投资人,包括经营管理当局,提供评价受托责任和决策信息的一个信息系统.从决策有用观看,会计信息应当具有相关性,因为决策是在不确定的经济环境下进行的,会计信息必须得满足不确定经济环境下决策的需要.
根据决策有用观的要求,我国企业会计准则对收益的确认、计量和报告,认可了资产负债观,与国际会计准则基本趋同.资产负债观下的收益,是指某一会计主体在某一期间与非业主方面进行交易或事项所引起的净资产的变动.它包括这一期间内除业主投资和派给业主款以外的一切权益上的变动.由收入、费用、利得、损失等组成.基于收益是净资产变动的结果,资产负债观首先要对资产和负债的账面价值按照公允价值进行后续计量,然后将净资产的变动结果反映在利润表中,用资产负债表解释利润.
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资产负债观既确认已实现收益,也确认未实现收益,能够适应经济环境多变的情况.所以,目前我国企业财务会计准则广泛认可了资产负债观,除了营业利润、利得和损失之外,大量的公允价值变动也被纳入到利润表之中.
与传统的收入费用观相比,资产负债观突破了交易基础和实现原则,将物价变动、偶发事件以及周围经济、法律、社会、政治和物质环境对资产和负债的公允价值变动的影响均包括在收益之内,能够满足复杂多变环境下的信息需求.而收人费用观由于“实现原则”将未实现的持产损益排除在收益之外,不能真实反映企业收益,适合于企业经营环境比较稳定,物质资本在企业中起决定性作用,市场风险和流动性风险较小的情况.
2.税法对收益概念的定义
税务会计是依据税法的要求,计算应纳税额,为正确申报纳税和税务管理提供企业有关税务活动信息的一个信息系统.为了公平税负,防止避税,税收政策和计税方法必须高度统一,而不能有弹性.
受税法的目标的约束,税务会计仍然坚持收入费用观.税务会计收益是以交易为基础的,收益是收入与费用配比的结果,它只承认已实现收益,而不认可未实现收益,如资产减值、公允价值变动.根据收入费用观的要求,资产以其取得成本人账,直至销售之时才反映其市价的变动.所以,费用通常代表已消耗资产或已消耗的取得成本,利润是期间交易的已实现收入与相应费用配比之后的差额.基于“实现”考虑,收入费用观要求对收入进行明确的定义、确认和计量.收入费用观的重心是利润表,即用利润表解释利润,资产负债表只能反映收益的结果.收入费用观强调配比原则,讲求收入与费用之间的因果关系,凡是与本期收入没有因果关系的成本应作为资产予以递延和报告,如企业开办费.
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3.财务会计与税务会计收益概念差异的后果
由于资产负债观与收入费用观对资产的计量基础不同,致使资产的账面价值与其计税基础发生差异.如资产的计税基础是指企业在收回资产账面价值的过程中,计算应纳税所得额时,允许自应税经济利益中抵扣的金额.由于资产的账面价值可能不同于计税基础,致使财务会计与税务会计收益产生了大量的差异,增加了后续的纳税调整成本.如应收账款减值对应的损失,应当归属于销售当期,与当期收入进行配比,但税法只允许这些费用发生时,才能扣除应税收益.
二、财务会计与税务会计收益确认基础比较
会计理论是建立在会计目标基础上的,会计目标决定会计信息的使用者和会计信息的提供方式.会计确认基础还关系到收入与费用的确认时问,从而关系到企业利润分配,所以,确认基础始终是重要的会计问题.
1.财务会计收益确认基础
财务会计从真实地反映特定会计期间的财务状况和经营成果,正确评价经营者的受托责任的目的出发,坚持权责发生制,严格要求收入与费用的配比,不要求会计上的收入一定等于企业可支配的现金流人,也不要求会计上的费用一定等于企业的现金流出.
2.税务会计收益确认基础
税务会计从税款的及时入库和纳税人支付能力要求出发,对权责发生制进行了适当的修正,通常要求纳税人提前确认收入,推迟确认费用,不苛求收入与费用的配比.如果纳税人的财务会计方法致使收益立即得以确认,而费用永远得不到确认,税务当局则允许采用这种会计方法,如果纳税人的财务会计方法致使收益永远得不到确认,而费用立即得到确认,税务当局则不允许采用这种会计方法.
可见,财务会计和税务会计均以权责发生制作为收益确认基础,能有效防止纳税人通过控制现金流量的时间来控制收入和费用,进而操纵利润的行为.
三、财务会计与税务会计收益计量基础比较
1.财务会计计量基础
目前,财务会计对资产的初始计量采取的是历史成本,即资产取得时的公允价值,对于能够持续可靠取得公允价值的资产还要按照公允价值进行后续计量.对于只能按照历史成本计量的资产,从稳健性原则出发,要求计提减值准备,并将减值损失计入当期损益,而对于能够按照公允价值进行后续计量的资产,从相关性原则出发,要求按照其公允价值调整其账面价值,并将公允价值变动计入当期损益.
比较而言,公允价值计量模式能够真实地反映资产的真实价值,而历史成本计量模式因为只能确认资产减值,导致会计信
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2.税务会计收益计量基础
税法更强调会计信息的可靠性,必然对谨慎性和公允眭原则持否定态度,这不仅是因为资产减值和公允价值变动是未实现的损失和收益,更重要的是资产减值和公允价值变动与会计人员的主观判断有关,而且缺乏客观的交易证据的有力支持.所以,税法坚持历史成本计量基础,既不允许对任何资产计提减值准备,也不不允许对任何资产采用公允价值进行计量.强调计量基础的一致性, 虽然降低了税务会计信息的质量,但是却有助于抑制纳税人利用资产减值准备和公允价值变动的计量操纵应税利润的动机.
财务会计计量基础是否适当,既关系到会计信息能不能对企业财务状况进行公允的反映,还关系到会计收益的计量以及后续的收益分配是否合理.税法考虑计量基础的目的主要为了保证应税收益的适当性,因为对资产的计量关系到资产价值的转移问题,而资产价值的结果表现为会计中的费用.财务会计和税务会计均遵从历史成本计量基础,但比较而言,财务会计对历史成本采取的是相对灵活的态度,目的是保证会计信息能够及时和公允地对经济环境的变化作出敏感的反映,以帮助企业所有者进行正确的投资决策.
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四、财务会计与税务会计收益概念的协调
1.财务会计与税务会计收益概念协调的必要性
如上所述,税务会计和财务会计存在适度的差异是为了更好服务于各自的目标,但是,财务会计与税务会计收益概念的差异,必然会导致收益确认基础、计量基础不同.税务会计和财务会计差异越大,会计核算成本越高.因为在会计实务中,税务会计确认和计量一般是以财务会计为基础,然后根据二者的差异,通过纳税调整将财务会计信息转换成税务会计信息.所以,财务会计与税务会计过度的差异必然会增加纳税人的税法遵从成本.
2.协调财务会计与税务会计收益概念的思路
进入上世纪以来,财务会计与税法一直是在协调中发展和不断完善,这一基本趋势,为财务会计与税法的进一步协调奠定了良好的基础.
就原则层面而言,对财务会计与税务会计进行协调应当是求大同存小异.凡是税法有规定的,从税法之规定,税法没有规定的,从会计之规定,二者都有规定的,以会计之规定为基础,然后进行纳税调整.
就制度层面而言,加强财务会计准则制定机构与税务当局的沟通和磋商,认真研究会计与税法目标的差异,凡是不存在原则性差异的项目,会计有规定的,税法不再进行规定,以消除二者的差异.
就技术层面而言,企业可以根据不同情况,或者建立以税务会计为导向的财务会计体系,直接以税法之规定作为财务会计确认、计量和报告的基础,以避免不必要的纳税调整成本支出,如小型企业和相关的涉税风险,或者建立差异台账制度,专门核算财务会计与税务会计的差异,以利于进行纳税调整,如大中型企业.对于一般企业而言,还可对考虑对涉税业务进行外包,将纳税申报、税务纠纷处理等涉税业务外包执业税务师进行运作,通过执业税务师专业化的工作化达到精简机构、简化核算,化解涉税收风险的目的.
参考文献:
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