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【摘 要 】近些年来,随着国家城镇化建设的飞速发展,房地产开发一直成为社会发展的热点,房地产企业税收成为国家财政收入的一个重要来源之一.对于房地产开发企业财务人员而言,全面把握各项税收政策显得尤为重要.但目前房地产开发企业所涉及的各项税收政策分散于各项文件当中,没有进行系统的归类,对初涉房地产行业的财务人员产生一定的困扰,使他们不能对所涉税收事项有个全面的认识.笔者一直在上海房地产行业从事一线财务管理工作,现试将房地产开发企业日常税收实务中所涉及的各种税收事项进行总结,旨在对房地产行业财务人员提供一点有益借鉴.
【关 键 词 】房地产税收 类别 实务
房地产开发行业涉及税种较多,一般主要有营业税、城建税、教育费附加、河道管理费、地方教育费附加、土地增值税、房产税、城镇土地使用税、契税、印花税、增值税、车船使用税、企业所得税、个人所得税等.下面就房地产企业各主要税种及涉税事项一一展开论述.
一、营业税
(一)税目及税率.
房地产行业营业税一般涉及税目有转让无形资产、销售不动产和服务业,税率均为5%.
(二)主要纳税事项
转让无形资产纳税事项主要指房地产开发企业直接转让土地使用权；销售不动产纳税事项主要包括收取销售定金、预售收入及现房销售收入；服务业纳税事项主要包括取得空置商品房出租收入、自有车位出租收入、自有投资性房地产租金收入、外派管理人员管理费收入等.
二、城建税等各项附加税费
(一)附加税费的种类.
附加税费主要是以缴纳增值税、消费税、营业税税额为计税依据的而征收的具有特定目的的税收种类.上海市目前附加税费主要有城建税、教育费附加、地方教育费附加、河道管理费四项内容.
(二)税率.
城建税根据纳税人所在地不同,设置了三档地区差别比例税率,即市区7%,县城、镇的5%,不在以上两种地区的为1%.上海市目前的教育费附加为3%,地方教育费附加2%,河道管理费1%.
三、土地增值税
(一)征税范围.
根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定,土地增值税征收范围包括：有偿转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物产权所取得的增值额.
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(二)税率.
增值额土地增值税税率设计的基本原则是增值多的多征,增值少的少征,符合条件的普通住宅标准的免征.土地增值税实行四级超率累进税率,根据增值额超过扣除项目的比率不同30%-60%不等,具体税率及计算方法详见《土地增值税暂行条例》.
(三)征管方式.
土地增值税采用先预征后清算的征管方式.企业在房地产项目达到清算条件之前,通常按照房产预售或销售收入和税务机关核定的预征率计算并缴纳土地增值税.待项目达到税法规定的清算条件后再选择合适的清算方法进行清算,多退少补.清算条件及清算方法详见《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》,国税发[2006]187号文.
(四)预征率的确定.
上海市土地增值税预征率按不同的销售价格确定.文件规定除保障性住房外,住宅开发项目销售均价低于项目所在区域（区域按外环内、外环外划分）上一年度新建商品住房平均价格的,预征率为2%；高于但不超过1倍的,预征率为3.5%；超过1倍的,预征率为5%.项目所在区域上一年度新建商品住房平均价格按上海市房屋主管部门提供的数据为准.
(五)清算.
土地增值税清算分为核实清算与核定征收率清算两种方法.企业应根据自身的情形对照税法所规定的条件,在不违背税法规定的情况下,选择能降低企业土地增值税税负合适的清算方法.
四、企业所得税
本文只针对房地产开发企业中有别于其他一般企业所得税事项进行讨论,对一般企业所得税中共性的内容不再赘述.
(一)征管方式.
房地产开发企业的销售模式一般是先预售,待产品完工后再交房.由于这种特殊的销售方式,使得房地产企业的收入的确认和企业所得税的缴纳方式与其他一般企业具有很大的区别.
企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额,计入当期应纳税所得额.开发产品完工后,企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额,同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额,计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额.
(二)预计毛利率的确定.
企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定：
1.开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的,不得低于15%；
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2.开发项目位于地及地级市城区及郊区的,不得低于10%；
3.开发项目位于其他地区的,不得低于5%；
4.属于经济适用房、限价房和危改房的,不得低于3%.
(三)开发产品视为完工的条件.
开发产品符合下列条件之一的,应视为已经完工：
1.开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案；
2.开发产品已开始投入使用；
3.开发产品已取得了初始产权证明.
(四)计税成本的确定
1.企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的,不得计入计税成本,待实际取得合法凭据时,再按规定计入计税成本.
2.除以下几项预提（应付）费用外,计税成本均应为实际发生的成本.
（1）出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的,在证明资料充分的前提下,其发票不足金额可以预提,但最高不得超过合同总金额的10%. （2）公共配套设施尚未建造或尚未完工的,可按预算造价合理预提建造费用.此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销,或按照法律法规规定必须配套建造的条件.
（3）应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提.物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金.
(五)计税成本核算终止日时间的确定.
开发产品完工以后,企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日,不得滞后.
五、房产税
(一)征税对象及范围.
房产税是以房产为征税对象,依据房产价格或房产租金收入向房产所有人或经营人征收的一种税.房产税的范围为：城市、县城、建制镇和工矿区.
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(二)计税依据及税率.
房产税的计税依据是房产的计税价值或房产的租金收入.按照房产计税价值征税的,称为从价计征；按照房产租金收入计征的,称为从租计征.从价计征的按房产原值一次减除10%-30%后的余值计征的,税率为1.2%,一般适用于房产企业自用办公房产等；另一种按房产出租的租金收入计征的,税率为12%,一般适用于房产企业取得房产租金收入.
六、城镇土地使用税
(一)征税对象及范围.
城镇土地使用税是以城镇土地为征税对象,对拥有土地使用权的单位和个人征收的一种税.征税范围包括在城市、县城、建制镇和工矿区内的国家所有和集体所有的土地.
(二)计税依据及税率.
城镇土地使用税以纳税人实际使用占用的土地面积为计税依据.采用定额税率,按大、中、小城市和县城、建制镇、工矿区分别规定每平方米土地使用税年应纳税额.具体标准如下：（一）大城市1.5元至30元；（二）中等城市1.2元至24元；（三）小城市0.9元至18元；（四）县城、建制镇、工矿区0.6元至12元.
(三)上海市目前各各纳税等级区域的税额标准如下.
一级区域,每平方米年税额30元；二级区域,每平方米年税额20元；
三级区域,每平方米年税额12元；四级区域,每平方米年税额6元；
五级区域,每平方米年税额3元；六级区域,每平方米年税额1.5元.
(四)建成住宅陆续实现销售交付业主后城镇土地使用税的调整.
当房产项目的开发产品实现销售并将房屋交付业主后,房地产开发企业不再承担该将交付房屋分摊的土地面积应纳城镇土地使用税,要在纳税申报时按比例扣除.实际申报纳税面积为：计税土地面积等于纳税人的房屋建筑面积÷宗（丘）地内所有房屋的总建筑面积×宗（丘）地面积.
七、个人所得税
(一)征管方式：房地产企业对其员工个税申报缴纳一般采用代扣代缴的方式.
(二)个人所得税应税所得项目：主要是工资、薪金所得.
(三)应纳税额的计算：应纳税额等于应纳税所得额×适用税率-速算扣除数.
（四）一次性发放年终奖税额的特殊规定（具体计算方法详见以《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》国税发[2005]9号
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八、契税
(一)契税征税对象.
契税的征税对象是境内转移土地、房屋权属.具体包括以下5项内容：一是国有土地使用权出让；二是土地使用权转让；三是房屋买卖；四是房屋赠与；五是房屋交换.就房地产开发企业而言,主要有两个事项需要缴纳契税,一是国有土地使用权受让环节,即房地产企业办理土地证时需缴纳契税；另一面是开发产品完工后,办理初始产权证明（即大产证）时需要缴纳契税.
(二)计税依据及税率.
契税的计税依据主要为不动产成交价格,税率为3%.
目前浦东新区办理大产证契税的计算方法为：
应纳税额等于可售住宅面积×200元/平方米×3%.
九、印花税
（一）印花税是对经济活动和经济交往中书立、使用、领受具有法律效力的凭证的单位和个人征收的一种税.
(二)科目及税率.
印花税税目一共有13个,房地产开发企业基本上都有所涉及.税率有两种形式,即比例税率和定额税率.具体内容详见《中华人民共和国印花税暂行条例》 国务院令[1988]第11号.
十、增值税
房地产企业涉及增值税业务很少,当存在以下两种情形时需要缴纳增值税.一是出售多余建材,二是出售自用固定资产如车辆等.当出现上述特殊事项时需要向主管税务所申请税种核定,增加税种及确定税率.
十一、车船使用税
拥有机动车辆的房地产企业都需要缴纳车船使用税,目前上海大多选择在支付保险费时保险公司代为一并缴纳.车船税实行定额税率,对各类车辆分别规定一个最低到最高限度的年税额.具体的适用税额依照《车船税税目税额表》执行.
参考文献：
[1]中华人民共和国营业税暂行条例（中华人民共和国国务院令第540号）.
[2]中华人民共和国城市维护建设税暂行条例（国发[1985]19号）.
[3]国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知（国税发[2006]187号文）.
[4]关于调整住宅开发项目土地增值税预征办法的公告 （上海市地方税务局公告2010年第1号）.
[5]国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发〔2009〕31号）.
[6]中华人民共和国房产税暂行条例（国发[1986]90号）.
[7]上海市人民政府关于发布《上海市城镇土地使用税实施规定》的通知（沪府发〔2007〕42号）.
[8]中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例（2006年修订）.
[9]国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知（国税发[2005]9号）.
[10]中华人民共和国契税暂行条例（国务院令[1997]第224号）.
[11]中华人民共和国印花税暂行条例 （国务院令[1988]第11号）.
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