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一、关联方关系的认定
根据财政部2006年发布的《企业会计准则第36号――关联方披露》对关联方的定义,一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响,以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的,构成关联方,具有关联方关系的主体如图1所示：
其中,控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策,并能据以从该企业的经营活动中获取利益.共同控制是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制,仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在.重大影响是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力,但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定.
国际会计本科论文初稿怎么写
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二、我国对关联方及其交易的约束规范
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我国监管部门对于上市公司关联方交易的约束始于震惊全国的“琼民源”事件.1996年“琼民源”利用关联交易虚构利润事件发生之后,关联方交易引起广大利益相关者的关注.针对“琼民源”事件所反映的我国在规范上市公司关联方交易这一领域的空白,财政部于1997年发布了第一项具体准则《企业会计准则――关联方及其交易的披露》.从而也拉开了我国出台具体会计准则的序幕.自此以后,一方面,由于我国现实中关联方交易出现了新的情况；另一方面,随着会计监管部门对关联方交易规范认识的进一步深入,我国约束关联方交易的规范相继出台.表1列示了1997年以来,我国会计监管部门出台的一系列对关联方交易的约束规范.
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(一)对关联方交易披露的规范――《企业会计准则》在“琼民源”利用关联方交易虚构利润的事件发生后,监管部门深刻意识到对关联方关系及其交易进行披露的重要性.于是,财政部于1997年5月发布了第一项具体准则《关联方关系及其交易的披露》.该准则第一次对关联方、关联方关系进行了界定,明确了以控制、共同控制和重大影响作为判断关联方关系的主要依据.准则还介绍了关联方交易的主要内容,基本涵盖了现实中存在的关联交易类型.同时,准则还就关联方关系和关联方交易的披露问题作了具体规定.2006年3月,财政部对1997年的准则进行了修订,发布了《企业会计准则第36号――关联方披露》.新准则取消了有关个别财务报表中关联方关系及其交易信息披露的豁免；拓宽了关联方的外延；并增加了相关信息的披露要求.
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(二)关联方交易的独立财务报告制度关联方交易的独立财务报告制度是指聘请独立财务顾问,以独立报告方式就上市公司某项关联方交易对公司股东(特别是中小股东)而言是否公平合理发表意见,并说明作出该意见的理由、主要假设和考虑因素.一方面,由于一项重大关联方交易的复杂程度以及关联方之间的利益关系,加之上市公司有时对关联交易的披露含糊其辞,投资者往往不能把握该关联方交易的实质内容和影响；另一方面,投资者特别是中小股东有时并不具备足够的专业知识以辨明关联方交易的事实并做出明智的决策,因此有必要聘请客观、权威的财务顾问,从第三方专业且中立的角度对某项关联方交易事项发表评价.2000年12月至2001年8月,证监会和证券交易所发布的《关于上市公司收购母公司商标等无形资产信息披露问题的通知》、《股票上市规则》和《关于在上市公司建立独立董事制度的指导意见》等规定和通知中关于就上市公司聘请独立财务顾问就关联方交易发表意见作了规定.
(三)针对具体关联交易事项的规范会计监管部门针对实际中比较显著的具体关联交易事项先后于2001年和2003年出台了《关联方之间出售资产等有关会计处理问题暂行规定》(以下简称《暂行规定》)和《关于规范上市公司与关联方资金往来及上市公司对外担保若干问题的通知》(以下简称《通知》).《暂行规定》和《通知》的颁布使得对于关联方交易的会计监管从交易披露转向了交易实质.《暂行规定》专门针对于关联方交易,从会计处理上对其加以规范.《暂行规定》的颁布是基于当时上市公司中愈演愈烈的利用有失公允的交易操纵利润的状况.其核心内容是：上市公司与关联方之间的交易,如果没有确凿证据表明交易价格是公允的,对于显失公允的交易价格部分,不得确认当期利润,而是记入“资本公积――关联交易差价”,而且,该资本公积不得用于转增资本或弥补亏损.《通知》则严格限制控股股东及其他关联方占用上市公司资金；对上市公司对外担保行为作了严格规定和限制；对已发生的违规占用资金和担保事项的清理工作的规定.它的颁布背景是：日益显著的上市公司控股股东或其他关联方恶意占用上市公司资金或利用上市公司提供担保的情况.
三、关联方交易监管的方式和关键点
根据《企业会计准则第36号――关联方披露》的规定,关联方交易是指关联方之间转移资源、劳务或义务的行为,而不论是否收取价款.关联方交易的类型通常包括购买或销售商品；购买或销售商品以外的其他资产；提供或接受劳务；担保；提供资金(贷款或股权投资)；租赁；代理；研究与开发项目的转移；许可协议；代表企业或由企业代表另一方进行债务结算；关键管理人员薪酬.根据各种类型存在的不规范操作现象,并结合表1中我国出台的关于关联方交易的各项规范,本文归纳出主要的几种关联交易类型,分析了产生不规范操作的关键点和应该采用的主要会计监管方式(见表2).
四、我国关联方披露准则对国际会计准则的影响
国际会计准则第24号《关联方披露》在2003年12月的修订中取消了对同受国家控制的营利性主体之间所作交易豁免披露的条款.按照现行IAS24规定,所有同受国家控制的企业都构成关联方,应当按照关联方披露的相关要求予以披露.这一修订对我国的企业影响巨大.我国长期实行公有制为基础的经济体制,国有企业在国民经济中占据重要地位,同属国家控制的企业达500万家之多.目前我国还有很多企业由国家控股或参股,因此,我国市场上有相当大比例的交易发生于同受国家控制的企业之间.如果所有的国有企业都看作关联方,那么企业要负担难以估计的披露成本,企业不但要披露关联方,而且还要披露不计其数的经营性关联方交易.
一方面,披露这些信息对企业来讲是一个沉重负担.特别是涉及电信、电力、石油等行业的国有企业的关联方交易更是如此.如中国石油的服务来自中国网通、运输服务来自民航、铁路等国有企业或国有控股企业.这些交易数量较大,而且都是正常市场条件下发生的交易.要将其一一披露出来,需要非常高的成本,而形成的信息反而可能湮没真正重要的关联方信息.
另一方面,披露这些信息对投资者没有帮助.如果国有企业的关联方交易符合公平交易原则,对企业的财务状况和经营成果没有重大影响,但却必须详细地、频繁地披露.过量的披露使投资者无法准确获取对投资有用的关联方交易的信息,反而影响了投资者正常的阅读和理解会计信息.
鉴于这种情况,我国在新颁布的《企业会计准则第36号一关联方披露》中坚持不把同受国家控制的企业视为关联方,并积极与国际会计准则理事会进行沟通.2006年7月19日,国际会计准则理事会(IASB)在其官方网站上正式宣布,将修订关联方披露准则项目纳入其准则制定议程.IASB在公告中特别指出,之所以决定重新审议IAS24并将其修订工作正式纳入准则制定议程,主要是因为理事会在与中国会计准则趋同过程中,认识到国家控制企业在应用IAS24方面存在相当的困难.2007年2月22日,国际会计准则理事会关于对《IAS24――Related Party Disclosures》修订发布了《征求意见稿》,在征求意见稿中,取消了对同受国家控制企业的披露要求.
如果说1997年5月《企业会计准则――关联方关系及其交易的披露》的颁布对我国国内会计具体准则的颁布具有划时代意义的话,那么十年之后IASB根据我国准则修订《关联方披露》准则,则标志着我国的会计实践得到了国际的认同.这充分显示随着中国经济地位的提升和经济国际化程度的日益提高,中国会计界在国际会计领域的话语权和影响力正在越来越受到关注.中国制定的会计准则不仅对国内企业进行规范,对国际会计规范也将逐渐产生深远影响.
(编辑 熊年春)
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