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【摘 要 】由于我国经济发展及国际环境的影响,会计国际化要求日益迫切,营造国际认同的国内软环境的重要性更加突出.鉴于法国会计环境与我国有诸多相似之处,其经验更具有借鉴意义.本文从国际协调、区域协调和国内协调等3方面对法国会计协调进行分类,并分别从其历史背景、矛盾成因及协调方式上进行剖析,最后结合我国国情,指出了法国会计协调对我国的启示.
【关 键 词 】法国会计 国际协调 区域协调 国内协调
世界经济的一体化,要求各国尽可能使用共同的商业语言来提供国际可比的信息,以便更好地沟通与协作,促进全球经济纵深发展.目前许多国际惯例和标准并没有充分考虑到发展中国家的实际情况,因此若简单地嫁接移植只会带来水土不服,无异于削足适履.因此,在不影响可比性前提下允许差异存在的会计协调就越发得到重视.虽然各国会计协调因起点不同可能导致协调化进程中的差别,但并不影响相互间的借鉴与学习.相比英美等国,我国与法国的政治经济环境更接近,其会计协调的国际国内经验更具有参考价值.
一、法国会计的国际协调
(一)矛盾成因
在国际化进程中,跨国公司成为会计国际化进程中的主要动力和载体,是国际会计问题中最重要的企业组织形式.会计标准的国际趋同势在必行,尤其是在编制合并财务报表方面更强调了国际可比性.而很少涉及这方面的法国《会计总方案》的有效性因此受到影响,不可避免地面临国际化的严重挑战.同时由于法国经济进入成熟饱和期致使增长缓慢而急需吸引外资,以及其会计职业界欲拓展业务至全球以获取更大利益的驱动,使得法国政府不得不重新审视会计标准国际趋同的重要性.
(二)协调方式
为了既满足跨国公司编制国际认可财务报表的需要,同时又尽量减少国内会计标准的改革成本,法国通过分类出台集团公司会计和单个公司会计的不同适用规则,来达到在当前法律经济环境下妥善解决合并报表问题的目的.1999年,法国对《会计总方案》进行修订,一分为二成“双轨制̶
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二、法国会计的区域协调
(一)矛盾成因
随着欧盟的扩大和发展,区域内会计标准的相互影响日益显现.1978年颁布的欧盟第4号指令,是欧盟框架中最全面的会计规则.同时,因为1973年英国的入盟,使得第4号指令中加入了起源于英国公司法的“真实公允”概念.早在欧盟的前身欧共体诞生时的基础文件《罗马条约》中就规定了制裁条款及特定规则,使其指令具有强制法律效力.作为欧盟创始国和主要成员国之一的法国,当然也必然遵循在其会计规范体系中层级最高的欧盟指令.绝大多数学者都认同,法国根深蒂固的合法性概念更多地强调了“法律形式重于经济实质”,而欧盟指令中源自英国的“真实公允”观念更侧重“经济实质重于法律形式”.因此当会计活动内在本质与法国税法等规定不一致时,这两个概念的冲突就显现了.
(二)协调方式
为了既符合欧盟指令精神,又保持有法国本国特色,法国采用了表内遵循“合法性”与表外反映“真实公允”相结合的折衷方法.实质上是对《会计总方案》进行修订,要求在财务报表中对企业的财务状况与经营成果的披露要符合真实公允原则.把贯彻欧盟第4号指令前不要求提供财务报表注释,改为增加报表注释数量且分为必列和重大影响时列示两类.在表内仍旧遵循合法性,而在表外则利用注释充分披露为反映真实公允而必须提供的有用信息.除此之外,在特殊情况下,法律也作出一定让步.如某些情形下若税法规定与会计处理不同,而会计处理更符合”真实公允”要求,则可按会计方法登记账目和编制报表；申报纳税时,再据税法对有关收入、费用等项目的会计记录进行调整.但是在上述情况下,必须在必列类注释中披露为符合真实公允而违背法规的详尽细节.
三、法国会计的国内协调
(一)政府与职业界协调：业界草拟后的政府决策
法国会计规范化管理的两个核心机构是国家会计委员会(CNC)和会计法规委员会(CRC),前者是建议咨询机构,后者是决策审批机构.CNC负责准备有关会计规范的意见和建议,CRC根据这些建议或意见,制定相关条例或法令,最后在同时通过经济部、司法部和预算部批准后产生法律效力.这两个组织分工明确、权责明晰,通过拥有共同的总秘书和部分成员来建立联系和沟通,以协同推进工作.
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日新月异的环境变化,使得经济问题变得更加复杂多样,特别是美国发生诸多财务会计丑闻后,人们认识到完全放手职业界绝非上策.为妥善解决这一问题,1996年法国政府对CNC进行了改组,规模减小但在人员构成上兼顾到了政界、学界、职业界、企业界及工会等相关社会阶层的多方利益相关者,尤其是增加了职业界的比重与分量,从而有助于提高会计标准制定技术与执行效果.但同时在CRC中,公共权力机构的代表仍占绝对多数,以保证政府的主导性与决策权,避免无效率的议而不和导致的不必要成本.
(二)职业界间的协调：制度保障下的双师并行
鉴于安然及随后的世通、施乐等会计丑闻,美国国会于2002年颁布了《萨班斯――奥克斯利法案》,来加强对公众公司财务信息披露及其审计的监管.法国也以此为契机,于2003年颁布了《金融安全法》,重申加强审计独立性必坚持的原则及具体措施,并据此成立专门机构来负责公众公司募集资金的监管和审计事项.
除以具体法规保证审计人员在实质和形式上的独立性以外,法国还从制度上明确了会计师和审计师的职责分工,以确保审计职业的独立性,从而进一步保证审计的有效性和权威性.法国有两大职业团体,分别是受财政部管辖的职业会计师协会(OEC)和受司法部管辖的法定审计师协会(CNCC).法律对职业会计师和法定审计师的任职条件规定一致,因此法国绝大多数职业会计师同时也是法定审计师.但法国法律通过对以上两个职业组织的职责分工规避了因此可能导致独立性缺乏的风险.即规定CNCC只负责法定审计业务,除此之外的所有公共会计业务由OEC负责；职业会计师不能从事审计业务,法定审计师也不能从事会计业务.也就是说,同一人员不能在同一企业既做会计师,又任审计师.同时,由于CNCC隶属司法部,其法定审计师必须向国家检察官报告在审计过程中发现的所有违法犯罪行为,这在一定程度上又增强了其权威性和有效性.
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四、对我国的启示
(一)双轨制的利用
由于不同规模、类型和地区企业的组织结构和经济环境有较大差异,编制报表的侧重点不尽相同,导致其经营和管理水平不同.若要求所有企业都采用相同的会计标准,既不能满足各类信息使用者的需求,也不符合企业利益相关主体的多元化.但是如果针对不同特点的企业分别制定不同的会计标准,则容易造成巨大的制定和执行成本,且各企业间会计信息也将缺乏可比性.所以,我们可以借鉴法国分类出台集团公司双轨制的会计标准制定思维,既可以避免一刀切的武断,又不影响到会计信息的可比性.具体来说,一方面可对各行业或类型的企业规定统一的会计标准,另一方面则应针对不同行业或规模企业各自的特点,另外作出补充规定或特别说明.
(二)对表内表外采用不同的侧重原则
经过多年的理论研究和实践探索,我国会计准则的制定已有其特定的内在逻辑,加之相关会计环境与发达国家的差异还较大,因此直接引进国外经验、实现一步到位在我国还行不通.但又由于会计标准国际化是大势所趋,因此在我国会计标准制定中也如法国一样面临本国特色与国际惯例的协调问题.法国利用表内强调合法性与表外侧重真实公允的不同主导原则来编制财务报表的方式,大大降低了彻底变革传统所需的高额成本,很好地协调了已成熟的本土会计特色与必须遵循的欧盟区域组织指令.我国也可借鉴法国这一做法,在会计准则制定中对表内和表外的会计信息披露采用不同的指导原则.由于公允价值计量在我国尚缺乏可验证性,采用公允价值进行表内呈报目前还不具备成熟的应用条件,因此在编制财务报表时表内强调可靠性、表外强调相关性的指导原则可能更适合我国国情,能较好地降低创新成本,是会计标准国际趋同中较为有效的循序渐进的协调方式之一.
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(三)强调职业界的分工及作用
虽然由政府相关机构制定法规更具权威性,但职业界毕竟有更多的实践经验,对现实环境的认识也更为准确.目前在我国会计准则制定过程中职业界所起的作用还相对较弱,因此在准则实际执行效果与准则制定预期效果间尚存较大差异.借鉴法国在保持政府决策的前提下,由职业界来准备和草拟会计标准制订的意见或建议的方式,可能更有助于降低实施成本和提高执行效果.另外,法国从制度上对会计师和审计师执业进行实质分离、对审计与咨询服务业务进行严格分拆,能更好地达到标本兼治的作用.我国亦可借鉴法国这种明确会计和审计职业界分工的方式,通过建立分工明晰的双重职业组织来分离会计和审计业务,以确保独立性.
主要参考文献：
[1] [英]克里斯托弗诺比斯、罗伯特帕克：《比较国际会计(第八版)》,东北财经大学出版社2005年版.
[2]刘仲文：《国际会计学：解读国际会计准则》,首都经济贸易大学出版社2005年版.
[3]陈瑜：《也谈法国会计的双重性》,《贵州财经学院学报》2002年第1期.
[4]周红：《法国应对世界资本市场和注册会计师信任危机的改革举措》,《会计研究》2004年第5期.
[5]赵晓丹：《法国会计国际化改革及其启示》,《财会通讯(学术版)》2006年第9期.
[6]邵毅平、朱胜：《法国会计标准国际趋同的路径及其启示》,《上海立信会计学院学报》2007年第1期.
责编：筱惠
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