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摘 要 ：当前我国营业税改征增值税试点进入第二阶段,“营改增”后增值税中性效应在结构性减税及调整经济结构等方面的作用已慢慢凸显,但与此同时,也出现了一些亟需思考和解决的问题.本文从宏观视角和微观视角分别分析了“营改增”对中央和地方的分税制度以及抵扣链条的衔接的影响,并对相关问题提出相应的解决思路.
关 键 词 ：“营改增” 抵扣链条 分税制度 增值税中性效应
一、引言
“营改增”试点改革既是国家实施结构性减税、纠正现行流转税制存在的非中性状态的一项重要举措,也是大力发展第三产业,调整国内经济结构不平衡、不协调、不可持续的矛盾的重要政策选择.按照国家规划,我国“营改增”分为三步走：第一步,上海等 12 个省市完成税制转化前期试点工作；第二步选择部分行业在全国范围内进行试点,解决因局部地区试点导致的政策差异和税收征管风险等问题；第三步是力争“十二五”期间全面完成“营改增”改革,在全国范围实现“营改增”.当前“营改增”正处于第二阶段,从目前的试点情况来看,改革初步实现了结构性减税,有力推动了以服务业为主的产业经济结构的加快形成.
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二、“营改增”将会带来的新变化
我国目前的税制结构有三大税种,分别为增值税、企业所得税和营业税.根据最新财政部公布的2013年税收情况：增值税约占税收总额的26.1%,企业所得税约占20.3%,营业税约占15.6%.当前采用的分行业收取增值税或营业税,随着社会主义市场经济的快速发展,其弊端日益突显出来,严重阻碍了我国经济结构的健康发展.因此在新形势下,增值税将逐步代替营业税,并进一步扩大它的征收范围,这是经济发展的必然结果.
(一)“营改增”所带来的结构性减税
我国经济进入转型期,需要更加多元化的经济结构,更需要大量的中小企业和小微企业发展,这对新兴产业、新型产业、服务型产业的发展,寻求新的经济增长点及扩大就业意义重大.“营改增”这一举措是以不增加税负为前提,减少重复征税,以促进经济结构调整.上海市实行“营改增”以来,按原来5% 税率缴纳营业税调整为按3% 缴纳增值税,直接导致占总试点企业近七成的小规模纳税人税负下降近40%,足见“营改增”在中小企业税收减负方面的强劲作用.
(二)增值税的“中性”原则推动企业的公平竞争
当前我国执行的营业税是指征收全额的营业税,而且往往没有抵扣项,具有重复征税的特质,而且对于专业化分工较高的行业,其税收负担也相对较重.同时,由于制造业与服务业间存在不同的税制,造成增值税征管链断裂,这种情况不仅会导致营业税和增值税陷入“非中性
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(三)“营改增”降低了政府征税成本
更为复杂的问题在于随着经济的发展,以生产性服务业为代表的大量兼具制造业和服务业性质的新兴产业不断涌现,常常将服务和商品以捆绑的形式进行销售,很难对其产业归属给出明确的界定.当这些新情况与现行的增值税、营业税平行的模式相对接时,便形成了一般流转税征收缴纳的模糊地带,从而给实际的税收征管增加了难度.“营改增”将服务和商品的税收规划到增值税的征收范围内,从而有效地解决了营业税和增值税之间界限模糊的难题,节约了政府的征税成本.
(四)“营改增”提升了第三产业的国际竞争力
我国的第三产业国际竞争力不足,其中一个关键原因在于,我国的第三产业主要征收营业税,在出口环节无法如征收增值税的第二产业一样进行出口退税,增加了劳务产品出口的难度,提高了第三产业的国际竞争成本.纵观世界各国税制,大部分国家将第三产业纳入了增值税的征收范围,因此,第三产业税制的改革也是实现和国际接轨、提升国际竞争力的首要条件.
三、“营改增”推行中所牵涉到的难题及解决思路
随着“营改增”的深化,一些深层次的矛盾逐渐凸显.宏观视角看,“营改增”的推进必然会对现行的中央与地方的“分税制”产生深远的影响,如果不改变现行的税收制度,必然会引起地方财政收入的减少.从微观视角看,某些行业企业实行“营改增”后所负担的税负加重也是一个值得分析讨论的问题.
(一)“营改增”造成地方财政收入的减少以及征管权限的变化
在当前实行的“分税制”下,增值税属于中央和地方的共享税,除进口环节由海关代征部分属于中央政府外,其他的税款由中央与地方75%和25%分成.据统计,2012年,营业税收入15 748亿万元,占税收收入总额的 15.7%,营业税收入所占地方财政税收收入的比例约为 33.2%.
“营改增”全面完成后,当营业税合并入增值税后,增值税的税收占比很可能就上升至50%以上.因此,在“营改增”后,增值税扩大适用范围时,应采取措施适当控制所占的份额.为了降低增值税所占的份额,增值税需要“扩围降率”,但随之带来的减税效应,同时加上教育费附加、城市维护建设税和地方教育费附加等附属于增值税之上的税费收入减少,由此而造成的财政短缺该如何来填补?
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为了暂时避开这个矛盾,在“营改增”试点期间,原归属试点地区的营业税收入,改征增值税后仍全部归属试点地区.但这项临时性规定毕竟只是权宜之计,面对“营改增”所带来的地方主体税种的变化,以及地方政府财政收入的减少,我们须着眼于治本――重建地方主体税种和地方税制.
解决思路1：增加属于地税征管的直接税税种.
依照税法的发展规律,增加直接税税种不失为一种改善现有地方税收体系的好方法.在我国直接税所占比例低,以2013年为例,在全年税收总额110 497亿元中,间接税占了70%以上,而直接税只有25%左右,而对企业或居民所征收的另一些直接税种――财产税、遗产税、环保税等,则属于“空白”地带.由于缺乏直接税的现行税制体制和现实税收收入体系局面已经演化为阻碍现代税收功能实现和社会主义市场经济体制有效运行的重要因素,因此,笔者认为,开征这些直接税有助于改善我国现行税制中直接税与间接税之间的不均衡,有利于构建与我国目前经济发展水平相匹配的现代税制体系和现代税收收入体系. 解决思路2：整合国税、地税两套系统,完善税收管理体制.
我国现行的财政体制,被称为“分税制财政体制”,在这套体制下构建的财政体制,有国税、地税两个系统,虽然保障了中央财政收入,增强了国家的宏观调控能力,但也增加了税收的征管成本,鉴于此,呼吁整合国、地税机构的声音一直没停过.而“营改增”后,地方财政收入将减少,地税机关被“边缘化”.笔者认为,可以借此改革契机,将国税、地税系统进行整合.从增值税入手,迈出国、地税机构合并的第一步,改变国、地两套税务机构并行的格局.由此,中央与地方直接的财政关系、行政关系都需要进行重新界定,应该尽早被纳入议事日程.
(二)关于一些行业在“营改增”后税负增加的情况
由于营业税按营业额全额为计税依据,按行业设置不同税率,体现政府对特定行业的扶持和引导,而增值税是对增值额征税,从理论上来说是中性税,要求的税率档次相对较少,但由于各行业经营特点不同,可抵扣的范围不同,如果使用统一的税率,会导致部分行业的税负不平衡,所以在“营改增”试点中,又增加了11%和6%两档低税率.在试点行业中,有形资产租赁服务业的税率为17%,交通运输业的税率为11%,其他试点行业的税率为6%,小规模纳税人的征收率为3%.由于营业税的最低税率为3%,所以对小规模纳税人来说,减税效果明显,但对一般纳税人来说,许多企业进项税额少,抵扣不足而导致税负增加,其中交通运输业和鉴证、咨询服务业受影响较大.所以,随着“营改增”改革的执行,必须做好税收负担的测算工作,制定合理的税率、抵扣范围以及税收优惠政策.
解决思路：全面实施增值税,充分发挥增值税的中性效应.
增值税的“中性”特征,即政府在筹集收入的同时并不对经济主体施加“区别对待”的影响,从而有利于引导和鼓励企业在公平竞争中做大做强.而宽广的增值税税基,最好包含所有流通的商品和服务,是充分发挥增值税“中性效应”的前提.在我国的增值税纳税人中,有90%为小规模纳税人,不实行增值税的抵扣制度,其增值税按3%的征收率征收,有些甚至是以核代管的.同时我国增值税是以票管税,对用于增值税抵扣的发票要求很高,目前能够用于抵扣的发票主要是增值税专用发票、海关的完税凭证、购进免税农业产品开具或取得的抵扣凭证、购进废旧物资开具或取得的抵扣凭证和货物运输发票等,所以增值税的抵扣链条仍然不完整.
各试点行业的企业的经营模式、发展阶段和成本费用结构不同,也会造成改革初期不同企业税负的不同.如物流企业的成本中油费和过路桥费占半数以上,却不能抵扣；在鉴证咨询行业中,成本主要为房租、物业费、劳动力成本等,由于房地产行业目前还是交营业税,租金也是不能抵扣的,交通运输业中,购置的固定资产占总资产的比重很大,其中很大部分的企业在“营改增”前已经完成资产的更新改造,不能取得增值税抵扣.
在“营改增”还没有全面完成的情况下,笔者认为可以结合产业特点,少数服务行业实事求是地采取灵活处理的办法.比如过桥过路费,相关部门可以发一个税收规范性文件,拿普通发票当增值税发票抵扣.但是这些措施仅仅是权宜之计,容易在某个环节考虑不周,让纳税人有漏洞可钻.由于我国的“营改增”改革是世界上的特例,在没有可借鉴的经验下,唯有不断地在实践中汲取经验,不断地修正、完善相关政策,使之形成一个合理、完整的系统.
四、结语
当然,在实施“营转增”过程中还会涉及各个方面的问题,为了促进企业税负公平合理,保证改革试点进一步平稳推进,我们应积极推进以下几方面工作：
首先,要适时扩大“营改增”范围,如果“营改增”长时间地停滞于部分地区与行业,将会因增值税抵扣链条的中断,造成企业进项抵扣的不足而承担的税负增加,进而影响纳税人对“营改增”的积极性.
其次,在“营改增”的基础上,积极推进增值税系统的改革,进一步调整、优化税率,改进抵扣机制,完善小规模纳税人的征税制度,建立一套科学、规范的增值税制度.
最后,要推进增值税的立法.对于我国的第一大税,在法律级次上,目前还仅是 《增值税暂行条例》这样的行政法规,这与我国当前的社会经济发展的需要不相符合.加快增值税的立法进程,有助于提高增值税在法律制度上的权威性,更好地发挥增值税的调整职能.通过启动增值税的立法程序,还能督促“营改增”的加快推进,确保在“十二五”期间内全面完成“营改增”.X
参考文献：
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家参考,一,为什么要推进营改增改革?,2016年4月10日,国务院第4次常。营改增后开具"营改增"全国试点政策主要变化,本文档由.提供,转载分发敬请保留信息;,中文word文档库免。
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