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[摘 要 ]主要是浅析金融资产的转移继续涉入的概念理解,并结合例题分析,对账务进行分拆处理,对学习注册会计师和高级会计师的考试内容有所启迪.
[关 键 词 ]浅析 金融资产 转移
金融资产转移继续涉入是企业会计准则中难度较高一章,概念较难理解,笔者根据自身教学经验,并结合例题进行剖析,权作抛砖引玉.
金融资产部分转移的继续涉入举例：甲银行持有一组住房抵押贷款,借款方可提前偿付.20×7年1月1日,该组贷款的本金和摊余成本均为10000万元,票面利率和实际利率均为10%.经批准,甲银行拟将该组贷款转移给某信托机构（以下简称受让方）进行证券化.有关资料如下：
20×7年1月1日,甲银行与受让方签订协议,将该组贷款转移给受让方,并办理有关手续.甲银行收到款项91150000元,同时保留以下权利：
（1）收取本金10000000元以及这部分本金按10%的利率所计算确定利息的权利；
（2）收取以90000000元为本金、以0.5%为利率所计算确定利息（超额利差账户）的权利.
受让人取得收取该组贷款本金中的90000000元以及这部分本金按9.5%的利率收取利息的权利.根据双方签订的协议,如果该组贷款被提前偿付,则偿付金额按1：9的比例在甲银行和受让人之间进行分配；但是,如果该组贷款发生违约,则违约金额从甲银行拥有的10000000元贷款本金中扣除,直到扣完为止.
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20×7年1月1日,该组贷款的公允价值为101000000元,0.5%的超额利差账户的公允价值为400000元.
（1）概念解释：
继续涉入：金融资产转移后,转出方仍然部分享有资产所有权上的报酬和部分承担资产所有权的风险,同时,转出方仍保留了对金融资产的控制权,因此,转出方仍然涉入金融资产之中.
超额利差：基础金融资产的利息与证券的利息的差额.本例中贷款利率10%与债券利率9.5%的差额0.5%形成的利息,就是超额利差.超额利差最后由甲银行享有,但甲银行必须确保9000万元贷款的本息能够如数收回,否则超额利差就泡汤了.这样,超额利差会驱使甲银行努力收账,另外,超额利差账户金额相当于对违约损失进行抵押担保,因此,超额利差具有信用增级的功能.
次级权益：是指未转移的贷款1000万元,优先用于违约损失担保,其次的剩余权益才归甲银行所有,对甲银行而言,这1000万元属于次级权益.
信用增级：就是增加信用等级,就是增加9000万元贷款能够收回的可能性.
（2）10%部分的会计处理：
本例中,贷款整体全部转移给受让方.但甲银行保留对其中10%的部分收回本息的权利,同时,这10%的部分充当质押物,甲银行&
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继续涉入资产即继续涉入形成的权利,本例甲银行权利有两项,一是收回1000万元贷款的权利,二是收取超额利差的权利,因此,两项继续涉入资产分别为次级权益1000万元和超额账户40万元.
继续涉入负债即继续涉入形成的义务,本例甲银行义务有两项,一是提供担保金额1000万元的义务,二是信用增级的义务,甲银行的信用增级措施有两项,超额利差和权利次级化,因此,两项继续涉入负债分别为担保金额1000万元形成的担保负债和信用增级对价（信用增级对价相当于担保合同的公允价值,与保费类似,之所以是负债,就像购买保险合同在款项支付之前形成对保险公司的负债.本例提供担保服务的并不是保险公司,而是甲银行自身,其实,担保服务也是银行一种正常的经营业务）. 本例信用增级对价包含两项：一项是超额利差公允价值40万元；另一项是权利次级化合同的公允价值25万元.【权利次级化合同的公允价值,体现在甲银行收到的转移贷款对价当中：甲银行收到受托方支付的价款共计9115万元,包含了两个项目的价值,一个是9000万元贷款的公允价值9090万元,另一个就是甲银行为9000万元贷款提供担保而形成的权利次级化合同的公允价值25万元（9115万元-9090万元）】.因此,甲银行需要确认的继续涉入负债为：1065万元（担保1000万元+超额利差40万元+权利次级化价值25万元）.
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确认继续涉入负债和继续涉入资产的账务处理：
借：存放同业（权利次级化合同的对价）25万
继续涉入资产——次级权益1000万
——超额账户 40万
贷：继续涉入负债 1065万
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