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【摘 要 】会计政策选择是企业就可供选择的会计原则、方法、程序进行定性、定量的比较分析,从而拟订企业具体会计政策的过程.上市公司进行会计政策选择有着客观必然性.
【关 键 词 】上市公司,会计政策,会计政策选择
根据《企业会计准则第28号――会计政策、会计估计变更和前期差错更正》,会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法,是在会计法规的统一规范下结合企业实际情况对会计法规规定的具体应用.会计政策大致可分为强制性会计政策和可选择性会计政策.强制性会计政策是在即定规范中由企业必须遵守执行、无权变更的内容,可选择性会计政策是在即定规范中规定企业对会计原则、方法、程序等拥有选择权的内容.由于可选择性会计政策的存在,企业为达到一定的财务目标,就可以对可供选择的会计原则、方法、程序进行定性、定量的比较分析,从而拟订企业具体会计政策,即会计政策选择.会计政策选择既包括某项经济业务事项初次发生时的初始选择,也包括由于客观环境变化而进行的会计政策变更.它贯穿于企业从会计确认到计量、记录等环节构成的整个会计过程.
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上市公司进行会计政策选择有着客观必然性,既有公司利益驱动性等内在动因,也有市场竞争的不完全性等外在原因.本文主要从以下几个方面论述上市公司进行会计政策选择的内在动因.
一、贯彻落实国家法律法规及制度的需要
国家的法律法规及制度是在特定的条件和环境下制订的,当这种条件或环境发生变化时,原来的法律法规及制度可能会不再适用,国家就会修订甚至重新制订相关的法律法规及制度.为了满足新的法律法规及制度的要求,上市公司需要对有关会计政策作出新的选择.
例如：财会[2010]15号《财政部关于印发企业会计准则解释第4号的通知》规定：“在合并财务报表中,子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司年初所有者权益中所享有的份额的,其余额仍应当冲减少数股东权益.”唐山陶瓷股份有限公司根据这一规定,结合财政部财会[2010]25号《关于执行企业会计准则的上市公司和非上市企业做好2010年年报工作的通知》要求,自2010年1月1日起变更公司会计政策,并选用追溯调整法,导致2009年年初归属于母公司的股东权益中,增加未分配利润16,491,930.34元,少数股东权益减少16,491,930.34元,2009年度归属于母公司股东的净利润增加9,846,427.41元,少数股东损益减少9,846,427.41元,2010年度归属母公司所有者净利润增加10321057.34元.
二、规避公司经营风险的需要
随着公司规模的扩大及经营业务的发展,为了规避经营风险,体现谨慎性等相关原则,以更加客观公正地反映公司的财务状况和经营成果,公司会依照会计准则等相关会计及税务法规的规定,选择适宜的会计政策.例如：沧州明珠塑料股份有限公司结合当时的经营环境及市场状况、公司实际情况及相关规定,于2011年1月1日起,将固定资产残值率由10%调整为5%,并选用未来适用法处理,不对以前年度进行追溯调整.
三、包装公司利润的需要
根据我国公司法和证券法的相关规定,如果上市公司净利润、营业收入或者净资产达不到一定指标将面临证监会的退市风险警示,如果继续达不到指标并进一步恶化,将面临暂停上市,如果还是继续亏损,将终止上市.上市公司为了实现自身效益最大化,在公司财务状况恶化、经营业绩不佳时,会竭尽全力选用一些会计政策来调整利润,以免出现亏损或连续三年亏损的情况.例如：HNTZ从1995年起固定资产折旧由加速折旧法改为直线折旧法.折旧方法变更后,折旧率综合下降3%, 折旧方法变更增加的税前利润估计 约966万元.同时,公司1995年销售退回的2400 万元末在当年入帐,导致销售利润虚增约265万元.两项虚增利润共1231万元, 略大于当年利润总额1214万元.若HNTZ固定资产继续采用加速折旧法折旧,并将销售退回按会计制度规定入帐,公司1995年就
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四、合理规避税费的需要
由于企业会计准则和税法的规定有一定的差异,上市公司就会充分利用这些差异,选择既能增加利润,但又不增加所得税的会计政策.例如：公司通过降低固定资产折旧率减少折旧费,从而增加利润.但由于各类固定资 产折旧率在税法上已有规定,税务会计在计算所得税时,是以税法上规定的折旧率来计算应纳税所得额.因此,降低折旧率可以增加会计利润却不会增加应税利润,从而达到了合理避税的目的.又如：由于税法规定根据投资企业是否从被投资企业分得红利以及红利多少来征税.因此,一些上市公司在对长期投资进行核算时,有意选择权益法.这样,即使红利分文未得,也可以根据被投资企业当期盈利,按照投资企业占被投资企业股东权益的份额计算投资收益,计入当期利润总额.一方面可以增加当期利润总额,另一方面又因未取得红利而无须为这些增加的利润缴纳所得税.
五、获得融资资格的需要
根据《证券法》等有关法规的规定,上市公司配股,在其申请配股的前三个年度的净资产收益率平均在10%以上,属于能源、原材料、基础设施类的公司可以略低,但也不得低于9%,上述指标计算期间内任何一年的净资产收益率不得低于6%.在这种约束条件下,一些经营业绩较差的上市公司就想方设法抬高净资产收益率.尤其是那些前两年净资产收益率平均已达到10%的公司,如果第三年净资产收益率达不到10%,则会前功尽弃,于是在配股或增发新股动机的驱驶下,更会采取各种手段操纵盈余,提高净资产收益率,以期获得配股资格.同时,净资产收益率高,配股价格也会跟着定高,从而,公司筹集到的资金就会更多.
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六、核算新经济业务的需要
随着社会经济的发展,会不断出现新的行业、新的经济业务,会计必须对这些新的经济业务进行核算.新经济业务的出现,使会计处理变得日益复杂,加大了会计处理和选择的难度,甚至出现实际会计业务创新与现行相关的会计处理脱节而导致的“无法可依”现象.在这种情况下,没有强制性会计政策可供使用,只能依靠会计人员的职业判断进行会计政策的选择.
上市公司会计政策的选择,关系到公司会计信息的质量和信息使用者的科学决策,进而关系到整个社会资源的配置与利用.因此,上市公司务必恰当地进行会计政策选择,以保证会计信息的相关性、可靠性、可比性、真实性.
【基金项目】重庆城市管理职业学院教授科研启动项目《我国上市公司会计政策选择机制实证研究》（2013kyqd04）
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