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2001年后美国迭连发生的一系列财务丑闻,暴露了美国监督检查体系的严重缺陷,也进一步引发了社会公众对会计师行业及资本市场的信任危机.面临巨大压力的美国国会于2002年出台了《萨班斯―奥克斯利法案》(简称SOX法案）,以全面强化对上市公司的监管.历经4年多的国内试点和近20次公开听证, 这一充满苛责条款和严格要求的法案于2006年7月15日如期对全球在美国上市的企业生效（2006年8月9日,美国证交会（SEC）发布公告,将中小企业执行《萨奥法》的时间延后一年半.9月12日,美国成立了“资本市场管理委员会”,准备建议政府修订《萨奥法》）.在美国资本市场对全球资金聚集效应日益显著、经济全球化不断深化以及全球性公司财务舞弊问题日益突出的背景下,正确认识和把握该法案对在美上市公司的严峻挑战及其对其他国家企业在公司治理、内部控制和信息披露等方面的深远影响,对于我们理性地看待我国资本市场的有关事件及相应对策不无裨益.
治理结构欲有效责任追究制衡机制需建立
在现代市场经济条件下,公司治理结构完善与否决定了公司能否有效运转和持续发展能力能否不断提高,进而关系到整个资本市场能否规范有序运行.这也是近年来公司治理越来越受到政府监管部门和社会各界广泛关注的主要原因.
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SOX法案实行以前,美国上市公司的定期信息披露不需要CEO或CFO签字.若公司发生财务问题,很容易被高管人员以各种理由推卸责任,监管人员也无法找到其财务欺诈的直接证据.CEO、CFO本人通常仅面临个人职业声誉下降的威胁.即使监管者对其采取处罚措施,这些惩罚最终也会以各种方式转嫁给上市公司,从而难以对CEO、CFO本人形成有效威慑.相关法律也没有明确规定审计委员会和内部审计的职能.许多公司的内部审计机构向公司高级管理层报告工作,审计的内容、范围和结果报告还受到管理部门的限制,致使董事会无法全面了解公司经营管理和财务的真实状况.
安然等事件的发生暴露了美国公司治理的缺陷和漏洞.为此,SOX法案对公司内部治理作出了以下制度性安排：
1. 关于董事和高级经理的责任.
●上市公司所有定期报告(包括公司依照1934年证券交易法规定编制的会计报表)应附有公司CEO与CFO签署的承诺函；承诺函的内容包括：确保本公司定期报告所含会计报表及信息披露的适当性,保证此会计报表及信息披露在所有重大方面都公正地反映了公司的经营成果及财务状况；
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●CEO和CFO必须返还由于其行为不当而获取的奖金、红利或权益性报酬,如在公司定期报告中发现因实质性违反监管法规而被要求重编会计报表时,公司的CEO/CFO应当将12个月内从公司收到的所有奖金、红利,其他形式的激励性报酬以及买卖本公司股票所得收益返还给公司；
●发行人不得向公司董事或高级经理提供个人贷款,其若有10%的股权变动必须在两个营业日内披露,并且在养老金计划管制期内,其持有该公司的股票不得进行交易或从中谋利等；
●如果公司CEO/CFO事先知道违规事项,但仍提交承诺函,最多可以判处10年监禁以及100万美元的罚款；对于故意做出虚假承诺的,最多可以被监禁20年并判处500万美元的罚款.
2. 关于董事会下设审计委员会的主要规定.
●发行人必须建立“完全独立”的审计委员会,为保证独立性,审计委员会必须完全由“独立董事”组成,独立董事不得是公司或者其子公司的关联人士,其中至少一人应是财务专家；
●审计委员会以董事会下属委员会的身份,对聘用会计师事务所、决定其报酬事项以及对其进行监督的事项负直接责任；会计师事务所在审计过程中遇到的重大事项必须及时报告审计委员会；
●为保证审计委员会能够及时发现公司的会计和审计问题,还需要建立一套处理举报或投诉的工作程序以及相应的监测系统、反应机制.
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法案的颁布实施弥补了美国现有公司治理结构的缺陷和监管体系上的漏洞,为监管机构查处财务欺诈提供了强有力的法律武器,使公司的激励机制与责任追究机制达成某种平衡.从我国实际情况来看,公司治理距SOX法案要求的治理结构还有不小的差距.这种差距主要表现在：产权结构一元化、一股独大、内部人控制现象严重、董事会形同虚设等,致使公司“一把手”的权力很大且往往缺乏相应的监督和约束,信息透明度不高；公司治理侧重于高管人员的能力和操守,而这正是导致一些公司发生财务丑闻的根源.虽然近年来我国企业已经加快了公司内部治理结构建设的步伐,独立董事制度也在我国全面推广,但是对独立董事在上市公司会计监管中防止会计造假、规范信息披露的作用也要有一个恰当的评价,绝不能期望引入独立董事后,会计信息失真问题就能迎刃而解.
目前我国政府监管部门已将建立有效的公司治理结构视为现代企业制度建设的核心内容.遵从SOX法案的精神,企业应在明晰产权、调整股权结构、建立股东制衡机制、解决一股独大和内部人控制问题的基础上,完善监事会制度,建立审计委员会,并对审计委员会的人员组成做出规定,通过适当比例引入独立董事,保证审计委员会的独立性,赋予其更多的责任,以督促审计委员会成员尤其是独立董事勤勉尽职.与此同时,还须建立高管人员责任追究制衡激励机制,防止经营者逆向选择和道德风险,这也是治理诚信缺失的有力举措.
内控条款苛刻风险管理考验在即
SOX法案的本质是要求公司完善治理结构和内部控制框架,以实现公司运营过程中全方位的风险管理.
根据SOX法案的规定,在美上市企业必须建立内部控制体系,包括控制环境、风险评估、控制活动、信息沟通和监督五个部分.内部控制活动的记录不仅要细化到诸如产品付款时间之类的细节,而且对重大缺陷都必须予以披露.其中,作为SOX法案最重要条款之一的302条款则明确要求CEO和CFO就他们的内部控制系统进行报告,并在提交给SEC的财务报表上签字,因此,这部法律将迫使高级管理人员确保其内部控制系统的适当性.而法案中最严苛、最复杂的404条款更是明确规定了管理层应承担设立和维持一个应有的内部控制结构的职责.该条款要求,上市公司必须在年报中提供内部控制报告和内部控制评价报告；上市公司的管理层和注册会计师都要对企业的内部控制系统作出评价,注册会计师还必须对公司管理层评估过程以及内控系统结论进行相应的检查并出具正式意见.显然,404条款对公司内部控制情况作出严厉要求是为了使公众更易于察觉到公司的欺诈行为,并确保公司财务报告的可靠性.
鉴于SOX法案第302、404条款对公司内控机制的详细要求,拟到美国上市的国内企业须建立和维护有效的内部控制框架,定期报告其内控程序设计和运作中的缺陷.为此,国内企业需要对其内部控制流程准备文档记录、实施方案；对流程、交易和应用层面的内控进行评估；企业及其聘请的专业外部审计师还须分别对与财务报告系统相关的内控进行测试,否则难以出具内部控制报告的声明.上述工作将涉及企业经营、IT系统控制、投融资管理、财务监控、法律法规监督等13个大类、38个细项.一旦投入实施,必将引起企业整体控制管理流程的重组、人员岗位职责改变等,这对于企业内部流程梳理、加强财务投资监管、协调内部资源分配、提高管理及信息透明度等都将产生相当大的影响.
目前,国内法律法规还没有强制规定上市公司必须上报内部控制报告并进行注册会计师审计,致使上市公司内部控制报告质量太差,大多数公司的内部控制报告流于形式.国内上市公司监管机构应以此为契机,借鉴SOX法案的有关规定,强制要求上市公司管理当局提供单独的内部控制报告与内部审计报告,并建立公司管理层责任追究制度,以保证内部控制的有效性与有用性.
信息披露强化投资者利益须至上
公司治理的效率、效果直接依赖于许多制度要素,既包括审计和信息披露的质量,也包括法律系统对契约的监督以及对外部投资者的保护能力等.一套更好的会计标准和更及时的信息披露要求将大大减轻经理人与外部投资者之间的信息不对称,从而降低代理风险.因此,公司信息的真实、准确以及处理与传递的效率也是企业管理控制的核心问题之一.SOX法案对公众公司信息披露的及时性、有用性和有效性也提出了更高的要求.
SOX法案从两Ą
关于内部控制相关论文例文
上市公司财务会计信息是外部利益相关者了解企业状况最直接最主要的渠道.多年来,一些上市公司为了达到种种目的,蓄意在财务会计信息上弄虚作假；部分上市公司则不按法定时间及时披露财务会计信息,或信息披露仅流于形式,即只重视一般项目的披露,而对不利因素一般不予披露,如公司董事、监事及高级管理人员持有的股份及变化情况等都不作充分披露.本应秉承客观、独立、公正原则提供社会中介鉴证服务的部分会计师事务所,出于承揽审计业务、收取审计费用等需要,置审计准则于不顾,极力讨好企业,与被审计企业串通一气,出具不实的财务审计报告,满足企业的造假要求.即使是在市场经济最为发达、法律体系非常完善的美国和加拿大也不例外.
SOX法案对公众多年来要求改进企业财务报告呼声的回应,体现了投资者利益至上的理念.为保证企业CEO和CFO声明的真实可靠,SOX404条款进一步要求会计师事务所应当对企业内控系统的有效性进行测试评估,此项测试应当成为会计师事务所进行企业年度财务审计的重要内容之一.上市公司CEO和CFO还必须发表财务会计报告诚信声明（302条款）,并对本企业内控系统的有效性发表诚信声明（404条款）.这将在很大程度上约束企业的造假冲动,有效防范公司恶意欺诈,规范上市公司行为,会计师事务所也可以理直气壮地对企业的财务状况实施客观、独立和公正的审计,从而有利于提高企业的财务会计信息质量和审计质量.
执行成本过高融资另辟蹊径
SOX法案中公认最严苛、最复杂、执行成本最高的是404条款.该条款要求,每个公司都要将公司任何一个岗位的职务、职责描述得一目了然,而这项工作需要大量材料和文件支持.同时,为了达到该条款的要求,上市公司要保证在对交易进行财务记录的每一个环节都有相应的内部控制制度,例如产品销售条件、记录付款时间和人员等,并要指出内部控制的缺陷所在.显然,为达到404条款对在美国上市公司合规性的要求,企业特别是分支机构众多、业务范围复杂的大型商业企业不得不投入更多的人财物力,所需花费的遵循成本必然也会上升.这种成本主要体现在两个方面：一是公司为了完善内控体系和企业风险管理而增加的内部合规性成本,二是公司外部的审计、法律诉讼或其他费用升高而增加的外部合规性成本.
根据国际CFO组织对美国321家本土上市企业的调查,这些企业在第一年实施SOX法案404条款的平均成本超过460万美元,包括35000小时的内部人工投入,以及130万美元的软件费用、外部顾问费用和额外审计费用.著名的通用电气公司为此花了3000万美元来完善自己的内部控制系统.另一家机构的调查表明,实施SOX法案给上市公司带来的合规性成本平均约为300万美元,对于年度营业收入超过50亿美元的公司则将达到约800万美元.
从表面来看,404条款并不激进,即强化高级管理层对股东的责任,确保公司财务报告的可靠性,并由此解决人们在丑闻发生后对美国资本市场的信任危机.但是过高的执行成本却使众多公司望而却步,因为对于许多企业而言,SOX法案的高昂成本已经超出了他们所能承受的范围,选择退出无疑成为最明智的选择.资料表明,1999年美国股市中的退市公司仅有30家,但到2004年已经增加到135家.不仅如此,由于该法案提升了美国资本市场的进入门槛,因此许多国外企业不得不退避三舍.据汤姆森金融公司统计,2006年在美国交易所上市的公司仅为53家,远远低于上世纪90年代平均每年553家公司的规模.衰退最为严重的是科技产业,1990年到2000年间,平均每年有140家科技公司上市,而2006年这个数字还不到原来的1／5.
当前我国企业的内控机制与美国法案的要求相距甚远,为符合404条款的要求,国内企业就必须耗费相当长的时间,进行昂贵的投入.对于中国内地在美上市企业的最大也是最重要的冲击是,在美上市的维持成本将大幅飙升.相关机构预测,中国内地在美上市企业仅在第一年内执行萨班斯法案的费用就将高达两亿美元.而任何不合规的行为还可能遭遇监管机构的处分和股东在利益受损情况下关于“提供虚假信息”和“隐瞒重大事实”的集体诉讼.在其他国家或地区对上市资源的争夺愈演愈烈的背景下, SOX法案对信息披露和内控体系的严格要求及由此带来的执行成本的大幅攀升,必将使一些业绩良好且准备在美国上市的企业不得不另辟蹊径,纷纷转向美国以外的其他市场上市.以中国为例,因受404条款影响,中国国航将上市地点从美国改为英国,上海电气、神华能源和中国远洋控股公司都放弃了在美国上市而选择在香港上市.全球规模最大的IPO――中国工商银行的海外上市,也放弃了美国市场而在香港着陆.
（作者供职于财政部财政科学研究所）
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