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[提要] 作为以公允价值计量的金融资产,交易性金融资产和可供出售金融资产在会计核算上存在着许多不同之处.本文从初始计量、持有收益的确认、期末计量、处置和减值等方面,对这两类金融资产的异同做归纳总结.
写金融资产本科论文的步骤
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关 键 词 ：交易性金融资产；可供出售金融资产；比较分析
中图分类号：F23 文献标识码：A
收录日期：2012年8月17日
一、初始计量比较
(一)相同之处
1、均以公允价值入账.所谓公允价值,是指在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额.无论是交易性金融资产还是可供出售金融资产,均应按照取得时的公允价值作为初始确认金额.以公允价值计量也是这两类金融资产的最显著特点,旨在密切反映由于市场变化对其价值的影响.
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2、初始确认金额中均不包含应单独确认的应收项目.在取得这两类金融资产所支付的价款中,如果包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息,应单独确认为应收项目,计入“应收利息”或“应收股利”科目.
(二)不同之处
1、持有意图不同.交易性金融资产的取得目的明确,主要是为了近期出售或回购,如企业以赚取差价为目的的从二级市场购入的股票、债券、基金等,其最显著的特点是持有时间不长,以交易目的而持有,准备近期出售.而可供出售金融资产相对而言持有目的和意图不明确.
2、交易费用处理不同.交易费用,是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用,如支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金等.交易性金融资产取得时的交易费用在实际发生时计入“投资收益”科目,列为当期损益,而可供出售金融资产取得时的交易费用则计入了初始确认金额：企业取得可供出售权益工具投资时,交易费用计入“可供出售金融资产——成本”科目；取得可供出售债务工具投资时,交易费用通常计入“可供出售金融资产——利息调整”科目,无论是“成本”还是“利息调整”,都构成了可供出售金融资产的初始成本.
二、持有期间收益比较
（一）相同之处：持有期间收益均列为“投资收益”.交易性金融资产和可供出售金融资产在持有期间所获得的现金股利或债券利息（不包括取得时支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期尚未领取的债券利息）,都确认为投资收益：借记“应收股利”或“应收利息”科目,贷记“投资收益”科目.
（二）不同之处：债务工具投资持有收益的计算方法不同.对于权益工具投资,持有期间被投资单位宣告发放现金股利,两类金融资产计算投资收益的方法相同,均按照应享有的份额借记“应收股利”科目,贷记“投资收益”科目；但是,对于债务工具投资,持有期间确认利息收入的方法就不同了：对于交易性金融资产而言,投资企业应在资产负债表日按债券投资的面值和票面利率计提利息,借记“应收利息”,贷记“投资收益”；而可供出售金融资产则采用实际利率法确认当期利息收入,如为分期付息、一次还本债券,应收的利息记入“应收利息”科目,如为到期一次还本付息债券,应收的利息记入“可供出售金融资产——应计利息”科目,按投资的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入,贷记“投资收益”科目,借贷方的差额列入“可供出售金融资产——利息调整”科目.
三、期末计量比较
（一）相同之处：资产负债表日均按公允价值反映.期末计量,是指采用一定的价值标准,对金融资产的期末价值进行后续计量,并以此列示于资产负债表中的会计程序.两类金融资产在最初取得时均按公允价值入账,反映了企业取得金融资产的实际成本,但公允价值是不断变化的,为了反映期末金融资产的现时可变现价值,交易性金融资产和可供出售金融资产在资产负债表日均以公允价值计量.当公允价值高于其账面余额时,企业应当调增金融资产的账面余额；反之,则应减少该金融资产的账面余额.
（二）不同之处：公允价值变动的会计处理不同.由于企业持有意图的不同,导致了两类金融资产公允价值的会计处理也不相同.
交易性金融资产公允价值发生变化时,企业应将公允价值变动形成的利得和损失直接计入当期损益.当公允价值高于其账面余额时,确认公允价值上升的收益,借记“交易性金融资产——公允价值变动”,贷记“公允价值变动损益”；反之,企业则应确认当期公允价值下跌的损失,作相反的会计分录.
而企业拥有的可供出售金融资产的公允价值发生变动幅度较小或暂时性变化时,应当认为该项金融资产的公允价值是在正常范围内的变动,应将其变动形成的利得或损失,除减值损失和外币性金融资产形成的汇兑差额外,将其公允价值变动计入所有者权益.当公允价值高于其账面余额时,调增可供出售金融资产的账面余额,同时按公允价值变动增加所有者权益,借记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目,贷记“资本公积——其他资本公积”科目；反之,当公允价值低于其账面余额时,应调减可供出售金融资产的账面余额,同时减记所有者权益,并作相反的会计分录.
不难理解,是企业的持有意图导致了两类金融资产的会计处理不同.由于交易性金融资产持有时间相对较短,目的主要是为了赚取差价,短期内就会处置,所以公允价值变动可以通过“公允价值变动损益”直接计入当期损益；而可供出售金融资产由于持有意图不明确,持有期间不确定,为了防止企业利用金融资产公允价值变动来人为调节利润,所以,会计制度规定将可供出售金融资产持有期间公允价值的变动计入所有者权益,即“资本公积——其他资本公积”账户,等到处置时再转入当期损益.
本篇论文来源 http://www.sxsky.net/jinrong/yxgl/384541.html
四、处置的比较
（一）相同之处：出售的时候,两类金融资产的账面价值与取得价款之间的差额以及持有过程中累积的公允价值变动都要计入当期损益.
在处置交易性金融资产时,企业应将实际收到的价款与该项金融资产的账面余额进行比较,并将其差额作为处置损益,计入“投资收益”科目,同时,还应将原来在资产负债表日由于其公允价值变动而形成的“公允价值变动损益”一起转入“投资收益”科目；企业在处置可供出售金融资产时,应将取得的处置价款与该项金融资产的账面余额进行比较,与交易性金融资产相同,将其差额计入“投资收益”科目,同时,也需将原来由于公允价值变动直接计入所有者权益的累计变动金额转入“投资收益”.
（二）不同之处：处置时会计处理不同.在处置两类金融资产时,企业除了按照出售金融资产取得的收入与该项金融资产的账面余额的差额确认投资收益以外,为了正确核算企业的投资损益,还需结转此前的公允价值累计变动金额.在处置交易性金融资产时,应借记或贷记“公允价值变动损益”科目,贷记或借记“投资收益”科目,把原来的公允价值变动损益转作企业投资总损益的组成部分；企业在处置可供出售金融资产时,应贷记或借记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目,借记或贷记“投资收益”科目,将原公允价值变动计入所有者权益的累计变动金额一起计入该金融资产的投资总损益.
五、减值的比较
资产负债表日,企业应当对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查,有客观证据表明该金融资产发生减值的,应当确认减值损失,计提减值准备.
由于交易性金融资产本身属于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,所以企业不需对其拥有的交易性金融资产计提减值准备.这主要是因为此类金融资产的公允价值变动已经计入了当期损益,与金融资产减值的会计处理在实质上一样,再加上此类金融资产的持有时间本就不长,故不再对其计提减值准备.
可供出售金融资产的公允价值低于其成本本身不足以说明发生了减值,但如果其公允价值发生了较大幅度的下降,预期这种下降趋势为非暂时性时,可以认定该可供出售金融资产发生了减值,应确认减值损失,计提减值准备.这主要是因为可供出售金融资产在持有期间的公允价值变动计入了“资本公积——其他资本公积”科目,影响的是所有者权益而不是当期利润,故应对其计提减值准备,并将累计损失一并转入当期损益.此外,可供出售债务工具的减值损失在以后的会计期间可以通过损益转回,但可供出售权益工具一旦确认减值损失,即使在以后有客观证据表明该金融资产的价值已恢复,原确认的减值准备也不能通过损益转回.
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