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【摘 要 】随着全面收益理论与实务的发展,许多国外会计机构已在利润表中加强对全面收益信息披露.目前,我国传统的利润表已无法客观反映全部的未实现损益,改革利润表势在必行.本文结合我国实际,借鉴国外已有的成功经验,探讨我国全面收益报告模式的构建.
【关 键 词 】公允价值；全面收益；全面收益报告
一、我国构建全面收益报告模式的可行性分析
从政治、经济和文化环境来看,我国已经初步具备了采用全面收益报告模式的可行性.政治因素对会计有显著的影响.随着经济体制的转变,政府职能逐渐从微观管理转变为宏观调控.企业成为市场的主体,决策有用观逐步替代受托责任观.从20世纪70年代开始,我国企业经济活动资产投入由原来的实资产扩到到软资产.在物价处于变动的状态下,面对不同程度的通货膨胀,选择现行价值模式对持有资产计量成为必然趋势,公允价值的使用使得现行价值计量属性得到较好的发展.一个国家教育水平越高,会计从业人员素质越高,就越容易接受并采用较为复杂的会计处理方法和技术.我国注册会计师行业逐步规范,高素质人才不断涌现,这就为全面收益报告的审计工作提供了有效保障.目前,全面收益的基础理论体系在国外已经建立,我们可以比较和研究国外已运用的全面收益报告模式,结合国情,制定适合我国经济环境的全面收益报告方案.另外,新企业会计准则的颁布和实施,有利于全面收益的推进.所有者权益变动表成为全面收益报告的实践基础.资产负债观和决策有用观为推进全面收益报告模式奠定理论基础.金融工具准则的制定和运用,为全面收益报告提供依据.新准则对金融工具的概念作了明确规定,并将金融衍生工具核算纳入表中,引进现值和成本混合计价模式,同时在其他全面收益或当期损益中确认公允价值的变化.以上可以看出,构建全面收益报告在我国是可行的.
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二、目前我国可以采用的全面收益报告模式
在构建我国全面收益报告模式时,应当充分认识会计报表使用者的当前和潜在需求,结合我国国情,准确核算披露全面收益信息的收益与成本,深入研究其对各利益方的影响,进而解决实际问题.借鉴国外已有的成熟模式和成功经验,尽可能与国际会计惯例保持一致.作者认为可以采用的报告模式有如下3种：⑴单一报表模式.这种模式下将传统收益与“全面收益项目”结合为一张报表,合称“收益和全面收益表&
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三、构建我国全面收益报告模式的方式选择――渐进方式
随着世界经济一体化和会计国际化,为了增强企业财务报告的国际可比性,我们应当依据企业财务信息使用者的需求来构建全面收益报告模式.全面收益报告在我国的应用应当与制度环境和经济环境相匹配,其构建是一个逐步完善的过程.鉴于目前我国全面运用公允价值计量属性的条件尚未成熟,撇开利润表而直接采用“单一报表”或“双报表”的模式具有明显不足之处.因此,作者认为在用适应国情的基础上,分阶段完善全面收益报告模式.
(一)应当制定全面收益报告准则,对全面收益项目进行规范
我国在全面收益报告模式的研究上虽已取得可喜的成果,但与西方国家还存在较大差距.一项完整的全面收益报告准则和规范的会计项目是实施全面收益报告模式的基础.收益项目的定义、确认和计量,以及报告是全面收益准则制定的核心问题,同时必须考虑现行准则和实务的修订成本等因素.FASB已颁布的全面收益准则只能解决按现行会计准则得到确认、计量的其他全面收益项目的列示和报告问题.可以参照美国的成功模式,逐步推进我国全面收益报告准则的修订.先规范全面收益的列示和报告,再制定具体的全面收益报告准则,进而明确各收益项目的确认和计量.当外部经济环境允许及成熟运用公允价值计量属性时,再构建综合的全面收益准则.
(二)采用“单一报表”方式列示全面收益信息
全面收益与传统收益概念在理论基础上差异较大,若是在报告全面收益的同时对已有的会计报表报告模式做重大调整,势必会造成会计从业人员在理解上的混乱.为解决这一问题,避免其对会计实务冲击过大,因此不应对目前已有的损益表做重大调整,而应当在原报表的基础上报告全面收益.故而可以在不改变原收益报表项目的基础上,参照FASB的单一报表模式,保留传统收益报表的格式,只针对那些之前绕过收益表而直接在资产负债表中所有者权益项目中列示的其他全面收益项目,将其改至新的“全面收益”表中列示和披露.由于全面收益表反映企业报告期间,除业主交易外的所有权益的增减变动,并且现存会计准则予以确认但未实现的利得与损失项目并不多,因此我国实施全面收益报告模式采用“单一报表”的模式最为合理,即在一张扩展后的损益表中列示和披露其他全面收益信息,同时报告净收益和其他全面收益.当前,我国其他全面收益可分为两类：一是未实现收益,包括资产得重估增值、外币报表折算的差额及股权投资准备等；二是已实现收益,包括非货币性交易收益、债务重组收益及关联方交易产生的收益等.
(三)构建全面收益报表
随着运用公允价值环境的日趋成熟、会计信息使用者对报表信息需求的增强,以及信息技术的迅猛发展和对金融工具计量模型研究的日益完善,企业报表反映的资产负债价值变化已不能满足信息使用者的需求,同时其他全面收益项目也会不断增多,占全面收益总额的比重也会不断加大,因此,构建全面收益报表成为必然.企业财务业绩主要包括：经营收益、理财收益和其他利得和损失.以此为依据,在利润表的基础之上构建全面收益表,并在财务报表附注中披露历史成本收益信息.由于未实现的收益和现实收益差异较大,且历史成本信息可以成为评价受托责任情况和分配利润以及缴纳所得税等的重要依据,因此披露其他全面收益信息成为必然.在新的全面收益表中,应当设置营业收益、理财收益、税前营业及理财收益等项目,其中利润表中管理费用、销售费用和营业税金及附加等构成“其他营业费用”,利润表中的营业外收支净额计入“其他活动利得和损失”.
综上所述,全面收益报告模式的构建,是我国市场经济发展、会计报表使用者及会计国际化的要求.因此,在充分学习和借鉴国外已有经验的基础上,立足本国国情,深入研究国外全面收益理论和实务的发展动态,分阶段、有步骤地完善全面收益报告模式,尽可能为财务报告使用者提供真实可靠的会计信息.
参考文献：
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