关于传统历史本钱会计理论被修正的思考(1)

一、传统历史本钱会计两个理论题目

传统历史本钱会计是指以历史本钱作为资产计价依据的会计实务。传统会计有两个理论题目：

（1）用度的确认标准题目

佩顿和利特尔顿以为：用度是对努力所作的计量，收进是对成就所作的计量。其差额就是收益，是对企业所获得成就或经营治理成果所作的计量。用度表现为企业资产的减少，或企业负债的增加，用度的确认称为用度的配比。传统会计所应用的用度配比原则包括以下三项确认规则：①联系因果关系确认用度；②系统地和公道地分配用度；③本钱发生时立即确认用度。第一项规则以为，用度确认的最理想的办法，是找出收进和用度的相互关系，即用度的发生是与产生某一个会计期的营业收进相关联。对第一项规则不能完全规定的其它用度，在第二项规则中提出两种选择：①在以后的各会计期中，将本钱公道地和系统地分配为用度；②当本钱发生时立即确以为用度。在现实情况下不可能采用第一、二两项用度确认规则时，可采用立即确认的第三项规则。

（2）资产的确认标准题目

美国财务会计准则委员会阐述资产的确认必须具备三个标准：①有可能提供未来经济效益；②必须为企业单位所拥有或控制；③必须可以用货币进行计量。

美国会计学家布诺默特，在1970年的《会计师杂志》上发表文章说：“在公司年度报告的总经理致辞中，通常有这样一句须生常谈的话：‘我们的全体员工是最重要最宝贵的财富。’但是随着这一致辞之后，人们不禁要问：作为最重要最宝贵的公司人力资本为什么没有反映在报告中，它是增加了还是减少了？”这是对传统会计较早的质疑。传统会计观念仅承认实物资本而不承认人力资本，会计职员在会算帐簿和会计报表所记录和反映的也是实物资本，而不包括人力资本。直至60年代初期，会计学家才开始研究人力资本题目，以修正传统会计中的有关缺陷。

二、人力资源会计对传统会计的修正分析

人力资源会计或称人力资产会计，按美国会计学会人力资源会计委员会定义为：“人力资源会计是鉴别和计量人力资源数据的一种会计程序和方法，其目的是将企业人力资源变化的信息，提供给企业和外界有关人士使用。”美国人力资源会计学家埃里克·弗兰霍尔茨以为：“人力资源会计是把人力资源本钱和价值作为组织的资源进行计量和报告”的活动。前一概念指出了人力资源会计的核算对象、核算方法和核算目标；后一概念指出了人力资源会计的核算内容和核算空间。自1964年美国赫曼森教授在《人力资源会计》中提出人力资源会计观念以来，国际会计学界为人力资源会计的发展作出了很多贡献，并对使用数百年的传统会计作出以下修正：

（1）修正传统会计对本钱和用度的界限

在传统会计中将花在人力资源方面的支出作为一项用度来处理，可能使企业花费大量货币支出而获得的人力资源不能得到有效利用。由于在人力资源用度化的条件下，是基于短期本钱节约观念的设想，即假定在人力资源损耗的情况下，短期内可能产生逾额利润。因而片面地夸大节约人工本钱，而不注重人力投资。但正确地计量人力资源，把人力资源支出作为一项资产，将其作为一项投资，列进资本性支出，才可能制定出科学、公道的生产经营决策。根据是：

首先，作为人力资源载体的人，本身不是会计资产，其资产性在于他具有取得未来收益能力的潜力，这种潜力是通过在人身上的投资而使人力资源的素质进步和生产能力增强体现出来，这种潜力的价值可以以为是资产。作为资产处理的并不是作为人力资源载体的人本身，而是提供未来经济效益的服务能力和潜力所付出的人力资源投资构成的会计资产。由于这种人力资源投资是在作为人力资源载体的人身上发生，人只是会计资产的一种表现形式，仅能称之为“名义资产”，只不过该名义资产与实质上由投资而形成的会计的真实资产不能截然分开，才用“人力资产”这一术语而已。以人为载体的人力资源与劳动工具、劳动对象共同构成生产力三要素，无疑是企业的具有未来服务潜力的经济资源，是符合第一项确认标准的。