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摘 要 ：2006年财政部颁布的新会计准则对计量属性做了较大的调整,再次引入了公允价值这一独立计量属性.公允价值能够提高会计信息的可靠性和有用性,更加真实地反映企业的资产价值,帮助报表使用者更好地决策.然而,由于制度的不完善和技术的不成熟,我国在公允价值计量方面存在一系列的问题.文章将从公允价值的基本理论出发,分析我国在公允价值的运用方面存在的问题,提出完善公允价值应用的相关对策.
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关 键 词 ：公允价值计量；存在的问题；对策；计量属性
一、公允价值的基本理论
(一)公允价值的定义
关于公允价值的定义种类很多,各国的会计准则中的规定也不完全一致.从各国的定义可以看出,公允价值是一个很广的概念范畴.国际会计准则委员会将公允价值定义为“在一项公平交易中,由熟悉情况并自愿交易的双方交换一项资产或清偿一项债务所使用的金额”,我国的会计准则对公允价值的定义与此并无太大的区别,即“在公平交易中,熟悉情况的交易双方,自愿进行资产交换或债务清偿的金额”.如果资产存在活跃的市场,公允价值则表现为资产的市价；如果资产不存在活跃市场,公允价值则为类似的资产活跃市场的市价.但是,如果两个条件都不具备,资产的公允价值则为资产未来现金流量.
(二)公允价值计量需满足的条件
从公允价值的定义可以看出,用公允价值计量需满足以下三个条件.
1. 信息对称.在市场条件下,要实现公平交易,交易双方掌握的信息必须对称,包括交易规则、价格、主体等市场信息.
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2. 公平交易.在信息对称的情况下,合理公正地对市场中某项资产或负债真实价值进行估计,可以作为公允价值.
3. 双方自愿.进行交易的双方的交易行为必须是自愿的,要在非强迫、非企业清算或非关联交易的状态下进行交易.
(三)公允价值的特点
1. 动态性.同一交易可能由于发生的时间不同或者交易地点的不同,价值的公允性也会不同.公允价值随着时间的推移会不断发生变化,每个时点都会不同.使用公允价值计量时,即使交易或事项尚未发生,但只要有证据表明某项资产或负债的市场价值预期发生了变化,则需对账面价值进行调整,使其反映其预期的市场价值.这就是公允价值的动态性,是公允价值计量的最根本的特征.
2. 相关性及决策有用性.公允价值是面向现在和未来的,以市场定价为基础,提高了会计信息的相关性,用其预测和决策要明显优于历史成本.
二、我国公允价值计量中存在的问题
(一)公允价值计量的应用环境尚不完善
公允价值的获取需要成熟、公平的市场环境,交易的双方必须充分了解市场.近年来,虽然我国的经济发展带动了市场经济体系的不断完善,但是我国市场化程度还不是很高,市场价格体系不成熟,政府干预对商品价格的影响巨大,竞争机制无法充分发挥作用,还有很多资产和负债缺乏完善的市场,直接获取公允价值存在一定的困难.例如,一些垄断行业导致价格公允的生产要素市场难以形成；关联方交易在我国上市公司也是普遍存在的,关联方的交易往往导致会计信息失真,进而操纵利润等.这些原因都导致市场价格有失公允.
(二)公允价值的可操作性不强,不具有及时性
公允价值的运用无论对技术还是在人才方面都提出了较高的要求.公允价值的确定主要是通过市场确认的,但是我国现行的市场机制还不够健全,许多资产和负债缺乏活跃市场作为定价基础,没有现成的市价作为公允价值确认的基础.目前,我国并没有独立的第三方机构专门进行公允价值的评估,企业主要通过经纪商、行业协会、定价服务机构等获取活跃市场中非货币性资产的公允价值.但是,这些机构发布的信息往往严重滞后于市场信息,因此使获得的公允价值的相关性较差.而且,我国公允价值的估值方法也不完善,导致公允价值计量的可操作性降低.
(三)公允价值应用的成本较高
1. 由于我国的市场机制不完善,许多资产和负债缺乏活跃市场,没有现行的市价作为公允价值的定价基础,为了获取相关的公允价值,企业必须付出相应的人力物力.而且,企业在使用公允价值进行初始确认和后续计量时,会计人员需要收集和整理大量的数据信息,同时综合分析各方面的因素,包括已经获得的会计资料和市场信息等,重新确定资产和负债的公允价值.这样势必会增加会计人员的会计计量和账务管理的操作成本.而且,为了使会计信息的质量得到保证,企业要成立内部监管机构对会计的计量工作进行监督和管理,这就增加了企业的管理成本.
2. 公允价值增加了企业财务报告的风险.为了防止企业利用公允价值计量进行盈余管理进而粉饰经营业绩,相关部门必须加大监管力度,同时也对相关的监管部门如审计机构、注册会计师提出了更高的要求,这必然导致相关部门的成本增加.
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(四)企业利用公允价值计量进行利润操纵,粉饰财务报表
公允价值是个估计的数值,需要依靠交易双方对于市场价值的判断,然而我国缺乏完善的公允价值理论体系和规范的市场环境,因此需要会计人员进行职业判断,而会计人员对于公允价值的判断具有很强的主观性.同时,我国的内控制度不健全,再加上我国的惩罚力度较轻,趋利的经济人便利用公允价值的这一漏洞来谋求
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(五)公允价值的应用对会计人员的素质提出了挑战
公允价值计量的实施需要会计人员具有职业判断能力和专业技术知识,尤其是资产减值、企业合并等领域,会计人员需要了解和熟悉评估方面的知识.虽然我国会计人员很多,但是我国会计人员的整体专业水平还远远达不到经济发展的要求,缺乏高层次的会计人员,而低层次的会计人员虽然积累了一定的实践经验,但远远达不到快速发展的经济形势的需要.同时,职业判断则带有很强的主观性,在巨大利益的诱惑下,会计人员往往丧失道德水准和职业良知,会对资产进行虚假评估或不愿意披露详细、真实的信息,低估损失,高估收益,甚至故意采取欺诈、舞弊的手段,使会计信息歪曲事实,影响会计信息的质量,使企业最终的资产负债表中的公允价值信息可靠性大打折扣. （六）监管约束机制的欠缺
1. 我国的会计法律法规尚不健全,对于违法违规的处罚力度较低,违规违法成本远远低于其所带来的利润,使得一些企业以身试法,利用公允价值来操纵利润,粉饰财务报表.
2. 我国的会计师事务所行业与西方国家相比发展较晚,职业会计师总体来说起点低、基础薄弱,事务所之间的竞争也比较激烈,事务所为了自身利益而难以保持应有的客观和公允.而且,一些政府部门也不同程度地利用手中的权利垄断业务、制定业务干预市场,在很大程度上影响了会计师执业的公正性.
三、完善公允价值计量的相关对策
(一)完善我国的市场环境
市场化程度不高使得我国的公允价值计量存在一定的困难.统一而又充分竞争的活跃市场是公允价值得以运用的一个前提条件.活跃市场的存在需要发育成熟的市场经济,所以加强市场经济建设是以较低成本获得可靠的公允价值的条件.虽然公允价值与市场价格并不相等,但是市场价格却是最客观、最可靠、最简单的公允价值的来源.所以,在社会主义市场经济逐步建立与完善的进程中,就要建立健全与之相适应的各种市场体制,加快市场经济的发展,促进完善的生产要素市场、资本市场和商品市场的建立,使会计人员能够通过市场条件很容易获得按公允价值计量的信息,更好地确定商品成本和市价,促进公允价值的全面推广.
(二)完善公允价值计量的相关理论体系,提高可操作性
1. 各国对已公允价值计量的规定并不一致,没有统一规范,因此应当加强各国之间的学习交流,明确公允价值的计量概念.此外,应当加强对于现值计量方法的研究,毕竟计量是会计核算的关键环节.我国的市场不发达,估值技术显得更为重要,更应该加强规范公允价值的运用,逐步完善公允价值的估值方法和估值模型,并且随着市场的发展逐步创新.
2. 提高公允价值计量的可操作性,即提高其在实务应用中的可操作性,更好地解决问题.我国应当建立全面的、统一的、可操作性强的计量指南,指导公允价值应用的操作方法,提高操作性.另外,我国还应不断对会计人员的知识进行更新并提高电算化水平,开辟更多的公允价值获得渠道,如通过计算机网络等,从而使公允价值的应用得到推广,提高公允价值计量的可操作性.
(三)提高会计人员的职业能力和道德水平
提高会计人员的职业素质和道德水平是获取公允价值的有效途径,公允价值的实施过程中需要大量的职业判断,因此为企业操纵利润提供了方便.为了提高财务报表信息的质量,必须提高会计人员的职业能力和道德水平,要培养具有公允价值观念、能够把理论与实务相结合的会计人员,加强会计人员的道德意识和法律意识,加强对会计人员的后期培训,提升思想境界,加强诚信建设,牢固树立求真务实的职业操守,加大法律知识的普及力度；同时,加强业务培训,帮助会计人员提高自己的专业技能,提高会计人员对于复杂交易和事项的确认、计量、报告的判断处理能力,提高会计信息的质量.
(四)完善相关法律法规,加强内外部的审计监督
充分发挥企业内外部审计机构的作用,保证会计信息的可靠性.注册会计师在进行审计时,应实施必要的了解程序、控制测试和实质性程序,对公允价值予以特别的关注.我国应该加快会计师事务所的体制改革,提高注册会计师的风险意识、业务能力和道德水平,使其严格遵守审计准则和其他执业准则.企业内部应当完善内部控制,实施岗位职责分离,加强事前、事中、事后监督,充分发挥企业审计人员的作用,提高会计信息的质量.我国还应当完善相关的法律法规,探索和制定与公允价值计量模式相配套的监管规章和制度,提高惩罚的震慑性,提高企业违反违规的成本,从根源上杜绝企业通过公允价值操纵盈余的动机.
四、结语
公允价值计量模式有其独特的优越性,但是由于多方面因素的制约,我国在公允价值计量的应用方面存在一定的缺陷.因此,我国应当积极采取各种措施,深入对公允价值计量理论的研究和探索,不断完善公允价值计量的理论体系和应用环境,使公允价值在实务的应用中逐步走向成熟,这样才能逐步发挥出公允价值计量的优势.
参考文献：
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[6]黄晓华.新会计准则下公允价值计量存在的问题及对策[J].企业研究,2011（20）.
（作者单位：河北大学）
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